第一章 绪 论 第一节　什么是国家审计

 

  　　一、国家审计的定义

 

   审计是独立检查会计帐目，监督财政、财务收支真实、合法、效益的行为。按审计的主体分类，可分为国家审计、内部审计和社会审计。国家审计，也称政府审计，是指由国家审计机关代表国家所实施的审计。内部审计是指由部门和单位内部设置的审计机构和专职审计人员对本部门、本单位及下属单位进行的审计。它包括部门内部审计和单位内部审计。社会审计，即国外统称的独立会计师审计或民间审计。在我国，社会审计是指依据《注册会计师法》规定，由有关主管部门审核批准成立的会计师事务所和审计事务所的注册会计师所执行的独立审计。

 

   按审计的内容分类，可分为财政收支审计、财务收支审计和经济效益审计三类。财政收支审计是指国家审计机关对本级财政预算执行情况和下级政府财政预算的执行情况和决算，以及预算外资金的管理和使用情况的真实性、合法性进行的审计监督。财务收支审计是对金融机构、企事业单位的财务收支及有关的经济活动的真实性、合法性所进行的审计监督。以企业财务收支审计为例，审计内容主要有：企业制定的财务会计核算办法是否符合《企业财务通则》、《企业会计准则》以及国家财务会计法规、制度的规定；对企业一定时期内的财务状况和经营成果进行综合性的审查并做出客观评价。经济效益审计，是对财政、财务收支及其有关经济活动的效益进行监督的行为。审计机关对列入审计监督范围的所有单位和项目，都可以进行经济效益审计，其中以审计公共财政资金使用效益最为典型。目前，我国审计机关主要开展财政收支审计和财务收支审计。随着我国经济增长方式由粗放型逐步向集约型转变和实现可持续发展战略的实施，人们越来越关注经济效益问题。审计机关在对财政收支和财务收支进行监督的同时，将根据客观需要逐步开展经济效益审计。

 

　按实施审计的时间分类，可分为事后审计、事中审计和事前审计。事后审计是指被审计单位的财政财务收支或经济活动完结之后所进行的审计。事中审计是指审计人员在被审计单位的财政财务收支和经济业务进行中所实施的审计。如固定资产投资项目在施工中，对施工进度、投资完成情况的审计以及财政预算执行情况审计等都是事中审计。事前审计是指审计人员在被审计单位的财政财务收支和经济业务发生之前进行的审计。这种审计主要是对单位的计划、方案、预算制定的审查。目前，我国的财政收支审计和财务收支审计较多地采用事后审计方式，而在经济效益审计方面对事中审计和事前审计作了有益的探索。　

 

   按执行审计的地点分类，又可分为就地审计和报送审计。就地审计是指审计机关派出审计小组或审计人员到被审计单位所在地进行的审计。目前，我国审计机关主要采用这种方式。报送审计，也称送达审计，是指被审计单位按照审计机关的要求，将需要审查的全部资料按时送到审计单位所进行的审计。无论是就地审计，还是报送审计，都可以进行经常性的审计监督，提高审计机关的权威性，有助于严肃财经法纪，保护国有资产，加强财务管理，提高财政资金使用的经济效益和社会效益。今后，我国审计机关将逐步扩大报送审计的范围。

 

二、国家审计的基本职能　　国家审计的基本职能是监督。审计是独立于管理者之外，不参与具体的管理活动，不履行决策、计划、组织、指挥、协调职能，对财政、财务收支专司监督的例行行为。不论被审计单位有无问题，审计机关均应当履行其监督职能，进行例行审计。因此，监督是国家审计的基本职能。具体来讲，审计监督就是检查被审计单位在经济活动中是否按授权或既定目标履行经济责任，有无弄虚作假、违法违规、损失浪费行为，并督促其采取措施加以改进，促使其依法行政、依法管理、依法经营。在履行监督职能的同时，审计机关还可以对某些管理职能履行情况作出评价，如被审计单位经济效益的优劣、内部管理制度是否健全、有效等，并提出改进经营管理的建议。

 

三、国家审计的主体　　国家审计的主体，即由谁来审计，按照《宪法》和《审计法》规定，各级审计机关和审计人员依法独立行使审计监督权，其他行政机关、社会团体、内部审计机构和社会审计组织都无权行使国家审计监督权。审计主体具体包括：国家审计机关，即审计署和县级以上人民政府设立的审计机关；审计人员，即各级审计机关具体从事审计业务的人员；授权性主体，包括审计机关〖JP3〗授权实施审计的审计特派员等。审计机关根据工作需要，可以在其审计管辖范围内派出审计特派员，审计特派员根据审计机关的授权，依法进行审计工作，也可以向一些管理、使用预算资金比较多的部门派出审计机构，负责审计所在部门及其下属单位的财政财务收支情况，审计机关还可以聘请具有与审计事项相关专业知识的人员参加审计工作。

 

　　四、国家审计的对象　　审计的对象或客体，即哪些部门和单位必须接受审计。依据《宪法》和《审计法》规定，必须接受审计的部门和单位包括：国务院各部门、地方人民政府及其各部门；国有的金融机构；国有企业和国有资产占控股地位或者主导地位的企业；国家事业组织；其他应当接受审计的部门和单位，以及上述部门和单位的有关人员。审计的内容是这些部门和单位的财政收支和财务收支。接受审计监督的财政收支，是指依照《中华人民共和国预算法》和国家其他有关规定，纳入预算管理的收入和支出，以及预算外资金的收入和支出。接受审计监督的财务收支，是指国有的金融机构、企业事业单位以及国家规定应当接受审计监督的其他各种资金的收入和支出。财政、财务收支的划分不是截然对立的，在某些方面它们是重合或交叉的。

 

   五、国家审计的目的　国家审计的目的是通过审计财政、财务收支真实、合法和效益，最终达到维护国家财政经济秩序、促进廉政建设、保障国民经济的健康发展的目的。财政收支、财务收支真实、合法和效益，是国家对地区、部门和单位管理、使用国有资产的基本要求。真实是指财政收支、财务收支及其有关的经济活动是否发生，有关资料是否如实反映。合法是指财政收支、财务收支及其有关的经济活动是否遵循国家有关规定。效益是指财政收支、财务收支及其有关的经济活动的经济效率和效果。真实、合法和效益三者之间是相辅相成的统一整体，真实、合法是效益的前提和基础，效益是真实、合法的最终表现。在各项审计业务中，审计机关应当将这三者有机统一起来。审计机关根据特定时期经济工作形势和要求可以突出其中一个方面。

 

六、国家审计的基本工作方式　　国家审计的基本工作方式是独立检查会计帐目。被审计单位的财政、财务收支要以货币形式通过会计帐目连续、系统地反映出来，会计帐目是反映财政、财务收支活动的载体。因此，检查会计帐目也就成了审计最基本的工作方式。会计负责编报帐目，以货币形式对财政、财务收支及具体经济活动进行计量和反映，审计则是对这些会计帐目进而对其经济活动所进行的监督检查。广义的会计帐目，既包括会计帐簿，也包括据以形成帐簿记录的原始凭证、记帐凭证，还包括对帐簿所记录信息分门别类进行整理而形成的会计报表，以及国家机关、团体、企事业单位在有关银行和非银行金融机构开立的各种存款帐户和其他有关的资料。不管会计帐目以何种物质为载体，都不会改变会计帐目的性质，也不会对审计的基本工作方式产生本质的影响。

 

　　七、国家审计的基本原则　国家审计的基本原则是《宪法》和《审计法》确定的，贯穿于审计工作的始终，对全部审计活动都具有指导意义。国家审计机关在执行审计公务活动中必须遵循以下五项基本原则：

 

　　(一)依法审计原则

 

　　依法审计是审计监督的一项基本原则，要求审计机关和审计人员应当依照法律规定行使审计监督权，开展各项审计活动。审计机关开展审计活动所依据的法律主要有三类：一是《审计法》及其实施条例和其他有关审计监督的法律、法规、规章，主要规定审计机关职责、权限和审计程序等；二是有关财政、财务收支和经济管理方面的法律、法规、规章，主要规定审计评价财政、财务收支的依据，对违反国家规定的财政、财务收支行为处理、处罚适用的条件，以及处理、处罚种类和幅度等；三是解决审计争议，确定审计机关违法行使职权应承担相应责任的法律、法规，如行政诉讼法、国家赔偿法、行政复议条例等。依法审计原则要求审计机关必须依照这些法律的规定实施审计监督。依法审计原则的内容主要有以下几个方面：

 

1.审计机关的职权只能由法定的审计机关行使。《宪法》和《审计法》都规定，国务院和县级以上的地方各级人民政府设立审计机关，审计机关依照法律规定独立行使审计监督权。因此，审计监督只能由上述法定的审计机关行使。任何其他国家机关、社会团体、组织和个人都无权行使这项权力。否则就不符合法定的主体资格要求，就是越权，就是违法，并应承担相应的法律责任。　　

 

2.审计机关必须依照法律规定的职责、权限和程序开展审计监督活动。

 

(1)审计机关必须要在法定职责范围内开展审计活动。审计监督的职责是由法律明确加以规定的，审计机关必须严格履行职责要求，在法定职责范围内行使权力。同时，法律对各级审计机关之间的审计管辖范围做了明确划分，审计机关只能在自身的管辖范围内开展审计活动。除审计机关应在法定职责范围内行使权力外，审计机关还不得违反法律规定，随意将职责委托他人代为履行。　　

(2)审计机关必须依照法定权限实施具体的审计行为。我国《审计法》对审计机关的权限作出了明确规定，具体有要求被审计单位提供资料权、检查权、处理处罚权等。审计机关在实施审计过程中，其各项具体行为也必须有明确的法律依据，符合法定的权限要求。　　

(3)审计机关的审计活动必须遵守法定审计程序。审计机关必须按照法律确定的步骤、时间和形式要求，开展审计活动。如实施审计前3日应向被审计单位送达审计通知书；审计组按照法定方式调查取证；审计组实施审计后写出审计报告，并征求被审计单位意见；审计机关审定审计报告，作出审计意见书和审计决定，反映审计结果，并送达被审计单位等。

　　(4)审计机关和审计人员对违反法律规定的职责、权限和程序的行为，应当承担相应的法律责任。审计机关和审计人员违法开展审计活动，应当承担相应的法律责任。

 

3.审计机关必须依法作出审计结果。审计结果必须有事实依据和法律依据。在事实清楚的基础上，审计机关作出审计评价，应当以相应法律规定或标准作为依据；审计机关对违法行为进行处理、处罚，必须有明确的法律依据，并且要定性准确，处理、处罚正确、适当。　　

 

4.对审计争议事项必须通过法定的方式和途径解决。对审计争议事项，法律规定了三种解决途径和方式：一是向上一级审计机关或本级人民政府申请复议，通过行政复议解决审计争议；二是向人民法院起诉，通过行政诉讼解决争议；三是向有关机关提出申诉，通过办理申诉事项解决审计争议。在解决审计争议过程中，审计机关必须维护被审计单位和有关人员的申请复议、起诉和申诉权利以及其他合法权益。

 

　　(二)独立审计原则

 

　　审计机关独立行使审计监督权，主要指审计机关在组织、人员、经费和工作上的独立性，以保证审计监督的客观性、公正性、权威性和有效性。独立审计原则主要包括：

 

　　1.组织上的独立性，指审计机构单独设置，与被审计单位没有组织上的隶属关系。

 

2.人员上的独立性，指审计人员与被审计单位应当不存在经济利害关系，不参与被审计单位的经营管理活动。　　

 

3.工作上的独立性，指审计机关及其审计人员依法独立开展审计工作，作出审计判断、提出审计报告、出具审计意见书和作出审计决定，其他行政机关、社会团体和个人不得干涉。

 

4.经费上的独立性，指审计机关履行职责所必须的经费，按照审计法的规定单独列入财政预算，以保证有足够的经费独立开展工作。　　

 

5.对审计人员的保护。审计人员作为国家公务员，除享受国家公务员条例规定的权利，受到对公务员执行职务的应有保障外，《审计法》对审计人员执行职务的保护作出了专门规定，即审计人员依法执行职务，受法律保护，不得打击报复审计人员，并对拒绝、阻碍依法执行职务和报复陷害审计人员的违法行为，规定了相应的法律责任。此外，审计人员对待被审计单位及被审计事项，应不为自己的好恶所左右，做到客观公正，以保证审计工作的独立性。

 

　　(三)客观公正原则

 

　　客观公正，就是审计机关在行使审计监督权时必须公平、正当、实事求是，它是审计人员职业道德的重要内容。客观公正原则主要体现在以下三个方面：一是审计机关和审计人员在执行审计公务时，应对被审计单位保持客观的地位，特别是审计人员收集证明材料，应当客观公正，实事求是，防止主观臆断，保证证明材料的客观性。审计报告和审计决定以及审计意见书都应坚持公正和客观的态度。二是审计人员对其在执行公务中知悉的国家秘密和被审计单位的商业秘密，负有保密的义务。三是审计人员在办理审计事项时，与被审计单位或者审计事项有利害关系的，应当主动回避。实行审计回避制度，目的是为了防止审计人员利用职权徇私舞弊，也可避免嫌疑，确保审计执法的公正性。

 

　　(四)职业谨慎原则

 

 职业谨慎是防范审计风险应持有的工作态度。审计人员在执行审计业务时，必须保持职业谨慎。要对审计事项重要性和审计风险水平进行合理的判断，选派合格的审计人员，制定合理的审计方案，并在工作过程中遵守审计规范，以提高审计意见的可靠性，避免因工作疏忽而遗漏重要审计事项或造成审计结论错误。

 

　　(五)廉洁奉公原则

 

　　廉洁奉公原则是指审计人员正确行使审计监督职权，不徇私情，廉洁公正地执行公务，克己奉公，艰苦奋斗，努力为人民服务等方面的要求和行为准则。廉洁公正原则是审计人员职业道德的核心内容。它主要包括两个方面的内容：一是在行为方面，必须严格遵守审计工作纪律，不得利用审计权力为自己或者他人谋取私利；二是必须严格遵守审计工作程序，审计人员不得参加可能影响公正执法的活动。

 

 

 

第一章 绪 论 第二节　中国特色审计监督制度的建立与发展

 

   

　　一、历史沿革

 

　　我国审计起源甚早。早在西周时期，就出现了带有审计性质的财政经济监察工作。秦、汉两代都采用上计制，以审查财物收支有无错弊，并借以评价有关官吏之政绩。隋唐在刑部下设比部，建立了比较独立的审计机构。宋代设立审计司或审计院，是我国审计机构定名之始，审计这个名词正式出现。元、明、清三代基本未设专门审计机构。辛亥革命后，北洋政府设立审计院，南京国民党政府也设立了审计院，后改为审计部隶属监察院，但由于政治腐败，审计制度只能是徒具形式。

 

　　在中国共产党的领导下，第一次国内革命战争时期，1925年7月省港罢工委员会中就设有审计局；第二次国内革命战争时期，革命根据地于1932年成立中央苏维埃政府审计委员会，1934年颁布审计法；抗日战争和解放战争时期，在陕甘宁、晋绥等革命根据地和解放区，也建有审计机构，颁布了审计法规，开展了审计工作。这些审计机构的建立，对于节约财政支出、保障战争供给、维护革命纪律、树立廉洁作风等，起到了积极的作用。

 

　　从新中国成立到1983年审计署成立前的34年间，我国一直未设置独立的审计机构，经济监督经历了一个曲折的发展过程。从建国初到50年代中期，对经济监督比较重视，赋予基层单位会计监督的职责。从事社会经济管理的企业主管部门、财政、银行等部门结合自身业务对基层单位进行监督检查，行政监察机关也对基层单位开展综合性的行政监察和经济监督工作，各级人大及其常委会则对政府财政预算、预算执行情况及决算进行审议和监督。50年代末期，监督被视为资本主义的“管、卡、压”，各项监督均受到了很大的削弱。60年代初期，经济监督有所恢复。十年动乱中，各项经济监督再次遭到了严重破坏。　经济监督曲折发展，有着深刻的经济和社会根源。新中国成立后的30多年间，不同阶段虽有所差别，但基本上沿用“一五”时期形成的高度集中的计划经济体制，即财政实行统收统支，生产资料实行统分统配，生产产品则实行统购包销。这种体制虽然是照搬苏联模式，但也有其一定的合理性和历史必然性。我国的社会主义脱胎于半殖民地半封建社会，生产力水平低下，为了尽快摆脱贫困落后，只有借助国家政权集中控制经济，才能进行有计划的大规模社会主义建设，奠定社会主义经济基础。在这样一种政企合一、所有权与经营权不分的经济体制下，企业、事业等单位在一定意义上只是行政机关的附属物。将主要的经济监督活动分割，交由不同的经济管理部门结合各自的业务去进行即可，不需要也不可能由一个专职的部门进行独立的审计监督。

 

　　二、中国特色审计监督制度的建立和发展　　适应改革开放和国民经济发展的客观需要，从1983年起，我国很快组建了审计机构。以1994年《审计法》的颁布为界限，中国特色审计监督制度经历了创立和发展两个阶段。经过十多年的努力，特别是《审计法》颁布以后，建立健全审计法规，拓展审计领域，规范审计工作，积极探索审计方式和方法，我国审计监督逐步走上了法制化、制度化、规范化的轨道。　(一)适应中国国情，建立有中国特色的审计机关领导体制和审计机构

 

　　世界各国的政府审计主要有立法模式、行政模式、司法模式和独立模式四种。我国审计实行的是行政模式，审计机关隶属于政府行政序列。国务院和县级以上各级政府设立审计机关。审计署在国务院总理领导下，地方各级审计机关分别在省长、自治区主席、市长、州长、县长、区长和上一级审计机关领导下开展工作。《宪法》第一百零九条规定：“县级以上的地方各级人民政府设立审计机关。地方各级审计机关依照法律规定独立行使审计监督权，对本级人民政府和上一级审计机关负责”。地方审计机关实行双重领导体制，即受同级人民政府和上一级审计机关双重领导，审计业务以上级审计机关领导为主。审计署成立后，在地方各级党政领导的重视和支持下，县级以上地方审计机关得以陆续组建并开展工作。目前，我国已建立县级以上审计机关3100多个，形成了有中国特色的政府审计组织机构和领导体制。

 

　　(二)在审计实践中，培养造就了一支具有较高政治素质和业务素质的审计干部队伍

 

　　我国审计机关创建初期，审计专业人员极为缺乏，中央提出，要在实践中，培养和造就一批忠于职守、秉公办事、坚持原则、敢于斗争、实事求是、精通业务的高素质的审计人员，要建立起一支政治素质好、精干内行、廉洁奉公的审计干部队伍。以后，中央领导对审计机关的廉政建设提出了新的标准，即要廉洁、公正、严格、奉献。1998年，中央领导又进一步明确提出，要从严治理审计队伍。十几年来，我国审计人员已发展到近9万人。广大审计人员在审计实践中，努力钻研审计业务，认真学习市场经济知识，不断提高审计执法水平。同时，审计机关大力加强审计职业道德建设和精神文明建设，制定颁发了审计人员守则和廉政建设等有关规定，初步建立起了一支高素质的审计干部队伍，涌现了一大批先进集体和模范人物。高素质的审计干部队伍，不仅有力促进了审计事业的发展，而且在社会上树立了我国审计工作者公正廉洁、积极进取、无私奉献的良好形象。

 

　　(三)建立健全审计法律法规，促进审计工作法制化建设

 

　　审计工作涉及面广，政策性强，因此，我国审计工作从创建阶段开始，就特别注重审计工作的法制化建设，始终坚持依法审计。随着我国审计事业的发展，在《宪法》有关规定的基础上，审计法制建设不断取得新的进展。

 

　　审计署在筹建期间，就着手研究起草了《关于开展审计工作几个问题的请示》。1983年8月，国务院批转了这一文件，对审计机关的任务、职权、审计机关的设置和领导关系，以及建立部门和单位内部审计等问题作出了规定。这一文件对于加快审计机关的筹建进程和正常开展审计监督工作提供了法律依据。1985年8月，在总结前两年审计工作经验的基础上，由审计署起草，经国务院审定发布了《关于审计工作的暂行规定》，这是新中国成立以来的第一部审计法规，为初建阶段的审计工作提供了必要的法律依据。

 

　　随着改革开放的不断深入，我国经济发展和审计工作都出现了一些新情况和新问题，对审计立法提出了新的要求。国务院于1987年6月发布了《国务院关于违反财政法规处罚的暂行规定》，1988年11月又发布了《中华人民共和国审计条例》。为配合和保证审计条例的贯彻执行，审计署陆续制定颁布了许多配套的行政规章，如《中华人民共和国审计条例实施细则》、《审计署关于内部审计工作的规定》、《审计署关于社会审计的规定》等。这些法规的制定，标志着我国审计工作在法制化建设方面进入了一个新的发展阶段。适应社会主义市场经济和法制建设的要求，为发展和完善新形势下的我国审计监督制度，审计条例施行一年后，审计署就着手研究起草《审计法》。1994年8月，第八届全国人大常委会第九次会议审议通过了《中华人民共和国审计法》，1997年10月，国务院又颁布了《中华人民共和国审计法实施条例》。《审计法》和《审计法实施条例》的颁布实施，标志着我国审计立法程序的基本完成，初步构建了社会主义市场经济条件下我国审计法律体系的基本框架，为审计机关和审计人员依法履行审计监督职责，提供了可靠的法律保障。

 

　　(四)不断开拓新的审计领域，推进我国审计监督全面到位

 

　　审计机关组建初期，审计人员少，缺乏工作经验，按照“边组建、边工作”的方针，一方面抓紧组建机构，调配人员，一方面积极开展工作，在审计实践中摸索总结经验。审计机关围绕经济工作中心，选择部分工交企业进行财务收支和经济效益的审计试点，并积极参与对一些单位违反财经纪律的专案审计，逐步打开了审计工作局面。此后陆续扩大审计领域和覆盖面，拓展到金融、外资、固定资产投资项目审计，总结出了行政事业单位定期审计、行业审计和专项资金审计等工作经验。1985年，提出“抓重点、打基础”的审计工作方针，在继续充实审计队伍、培养审计人才、改善审计工作条件的同时，以维护财经纪律为重点，各级审计机关积极参加了清理固定资产在建项目，清理整顿公司，控制消费基金增长和税收、财务、物价大检查等工作，对维护国家财经法纪，促进党风廉政建设，保证国民经济的健康发展和改革的顺利进行，起到了积极作用。　　随着审计工作的发展，1991年，提出“积极发展，逐步提高”的方针，强调要深化重点企业、重点资金的审计，即要审计财务收支是否真实合法，又要逐步向检查有关的内部控制制度和经济效益方面延伸，并作出适当的经济评价，促进经济效益的提高。通过连续不断的开拓，审计领域逐步扩大，特别是1994年颁布的《审计法》，对财政收支审计的内涵作了进一步明确，规定各级审计机关在本级政府首长领导下，对本级财政预算执行情况进行审计监督，向本级政府提交审计结果报告，并受政府委托向本级人大常委会提交财政预算执行和其他财政收支的审计工作报告。从1996年起，全国各级审计机关相继对本级财政预算执行情况进行审计，不仅在立法上而且在实践上填补了我国审计监督工作的一项空白，标志着我国审计监督全面到位，丰富和发展了有中国特色的审计监督制度。

 

　　社会主义市场经济体制的逐步建立，对审计工作提出了新的更高的要求。1998年，提出“依法审计、服务大局、围绕中心、突出重点、求真务实”的方针，强调加强审计队伍和审计工作的基础建设，围绕党和国家的工作中心，依法履行审计监督职责，进一步提高审计工作的质量和水平；审计工作要为经济建设服务，为改革、发展、稳定的大局服务，积极推进依法治国，在建立和发展社会主义市场经济体制过程中更好地发挥审计监督的作用。在进一步深化和改进财政、金融、国有重点企事业单位和国家重点建设项目等审计的同时，审计领域得到进一步拓展。如开展对社会保障资金和环境保护资金审计。一些地方审计机关还开展了党政领导干部任期经济责任审计。

 

　　(五)适应审计工作需要，制定审计规范

 

　　我国实施审计监督制度以来，各级审计机关在审计实践中总结和积累了不少好的经验，逐步形成了一些适合中国国情的审计业务制度和审计管理制度。《审计法》正式实施以后，为了更好地适应审计工作需要，使各项审计规章制度与《审计法》的规定相衔接、相配套，制定一套切实可行的审计规范显得尤为必要。1996年初，审计署组织力量进行调研论证，经过一年的艰苦努力，1996年底，审计署发布了《中华人民共和国国家审计基本准则》等38项审计规范，于1997年1月1日起试行。审计规范的发布实施，不仅为各级审计机关和审计人员履行法定审计职责明确了具体的目标和方法，而且对实现审计工作规范化、降低审计风险、提高审计工作质量和效率具有十分重要的意义。审计规范实施两年来，广大审计人员在审计实践中，根据工作需要，又不断提出一些新的更好的建议。为了使审计工作具有更明确的标准，并使这些标准具有较强的可操作性，在审计规范的基础上，审计署现正着手研究构建政府审计准则体系。

 

　　(六)适应新形势的要求，探索科学的审计监督方式方法

 

新中国审计监督制度建立以来，广大审计工作者积极实践，大胆探索，总结出许多行之有效的审计监督方法，保证了各项审计工作的顺利开展，促进了审计工作效率和质量的提高。但随着《审计法》的颁布实施，在社会主义市场经济条件下，审计工作面临的环境日益复杂，承担的任务更加繁重，对审计工作的要求也越来越高，特别是本级预算执行审计工作的开展，要求科学的审计方法与之相适应。因此，进一步探索与社会主义市场经济体制相适应的审计监督方法是审计机关的一项重要任务。近年来，主要探索出了以下审计方法：　

 

第一，从帐户入手审计。审计机关的基本工作方式是独立检查会计帐目，怎样检查会计帐目，应从何处入手进行审计?广义的会计帐目分会计凭证、会计帐簿和会计报表三个层次。按照与会计业务处理相同或者相反的顺序，可以从会计凭证入手也可以从会计报表入手进行审计。从会计凭证入手审计，资料分散，手续繁琐复杂，工作费时费力，这种入手方法一般已不被采用。根据现行会计制度规定，预算单位按行政费、事业费、基建费等分别编制会计报表，有的资金不要求出具会计报表。作为一个会计主体的预算单位，这样编制会计报表，未体现出完整性会计原则，无法全面揭示其财政、财务收支的情况。由此入手审计，势必一开始就陷入局部，无法把握财政、财务收支的全貌，使审计面临很大的风险。从现实情况看，预算单位往往将预算内资金、预算外资金、非预算内非预算外资金并存，有的单位为了本单位甚至少数人的利益，常常绕开会计报表，设两套帐，以逃避有关部门的管理和监督，不按规定办理收支事项。因此，只有在帐户层次上财政、财务收支才能得到既总括而又完整地反映；从帐户入手进行审计，既克服了由凭证入手审计的弊端，又解决了由报表入手审计无法把握全貌的问题。财政、财务收支涉及众多帐户，预算单位在银行开设的帐户是资金的首要载体和出入口。事实表明，设两套帐、不按规定办理收支事项也主要是通过多开、滥开银行帐户来实现的。因此，审计署于1996年明确提出了从帐户入手进行审计。帐户入手审计既是审计监督的一项重要内容，又是我国审计的基础方法。这种方法的提出，丰富和发展了我国审计方法体系，对于规范审计行为，增强审计监督力度，保证审计工作质量，提高审计工作效率和防范审计风险具有重要的理论意义和现实意义。

 

　　第二，本级预算执行审计与其他专业审计相结合。正确处理本级预算执行审计与其他专业审计的关系，是开展本级预算执行审计与其他各专业审计以来遇到的一个新问题。本级预算执行审计与其他各专业审计既有着内在联系，又在审计目标、范围、内容和方法等方面有着明显的区别，二者不能互相替代。正确处理好两者的关系，不仅关系到审计机关能否形成合力，保证预算执行审计得以顺利进行，而且还关系到整个审计监督工作能否得到全面强化的大局。因此，从开展本级预算执行审计工作一开始，审计机关就将处理好这两者的关系作为建立现代审计监督方法体系的重要问题来对待。各级审计机关在开展预算执行审计时，统一计划安排，统一调配力量，使本级预算执行审计与其他专业审计做到内容上结合、工作上配合和时间上衔接，不仅保证了本级预算执行审计工作的顺利开展，同时也强化了其他各项专业审计监督，收到了较好效果。

 

　　第三，突出审计财政财务收支的真实性，实现真实、合法、效益三者的有机统一。我国审计监督制度是在改革开放过程中建立和发展起来的。在新旧体制转换过程中，财经领域的违法违规问题非常突出，在当时条件下，审计机关把查处违法违规问题作为审计工作的重点是非常必要的，为整顿经济秩序，维护财经纪律发挥了积极作用。近年来，财经领域中的违法违规问题出现了一些新情况，会计核算不真实、财政财务收支中的弄虚作假行为十分突出。这既是经济秩序混乱的一种表现，也是造成经济秩序混乱的重要原因，不仅造成国家财力分散和国有资产流失，而且给国家宏观调控和决策带来误导。这些问题不解决，就不能全面揭露财政财务收支中的深层次问题，从根本上制止和纠正违法违规的问题，也会给有效实施审计监督带来困难。因此，党的十五大以后，审计署提出，今后一个时期审计工作的主要任务是，以审计财政财务收支的真实、合法为重点，加强和改进财政收支审计、企业财务收支审计和金融机构财务收支审计，打假治乱，维护财经秩序，揭露和制止财政资金损失浪费、国有资产流失、舞弊和腐败等问题，促进各部门各单位建立和完善内部控制制度，加强廉政建设，提高资金使用效益。

 

　　第四，审计本级与下审一级相结合。预算由不同级次的单位执行，除一级预算单位外，还有二、三级预算单位。预算执行审计也需要相应确定审计什么级次。例如，对国税、海关、银行的审计，不仅要对国家税务总局、海关总署和人民银行总行进行审计，而且要对部分地方国税局、直属海关和分行进行抽审，上下同步，对于全面掌握情况，查清问题有很大好处。中央其他部门作为一级预算单位，其预算收支一般比较总括而简单，具体业务多发生在下级预算单位，因此在对一级预算单位进行审计时，应延伸审计若干下级预算单位。这样，情况了解比较全面，问题查得也比较透彻。

 

　　第五，项目审计与专项审计调查相结合。审计的基本形式是对单个项目或单位进行监督检查。但面对众多的被审计单位而审计力量又有限，一定时期审计的覆盖面不可能很大，对有国有资产的单位全部进行审计是不可能的；同时，对某些单位进行审计时发现的一些问题或线索，或围绕某项宏观调控政策跟踪检查实施的情况，需要在更多的被审计单位进行了解，也没有必要对所有这些单位进行全面的审计。因此，在对单个项目或单位进行审计这种基本形式之外，还应有另外一种形式，即专项审计调查。所以，审计法对这两种形式都作出了明确的规定。项目审计和专项审计调查，可以单独实施，也可以结合进行。项目审计和专项审计调查相结合，视具体情况，以项目审计为主，辅之以专项审计调查，或者相反，均不失为事半功倍、行之有效的方法。如对教育经费的审计，在对财政部门、教育部门和部分重点高等院校教育经费进行审计的同时，只要对其他的院校作一些专题调查便可掌握问题的全貌。

 

 

第一章 绪 论 第三节　　建立与发展有中国特色审计监督制度的重要意义

 

 

　　为适应改革开放和社会主义现代化建设的需要，1982年我国宪法规定实行审计监督制度，从此确立了审计监督的法律地位。建立和发展具有中国特色的审计监督制度具有重要的意义。

 

一、有利于建立健全我国经济监督机制　　在计划经济条件下，我国经济监督是寓于财政和监察工作之中，主要是由财政等部门结合业务管理来进行。除此之外，我国还有一些专业性的经济监督部门，如计划、银行、税务、物价、工商管理等，共同构成我国的经济监督体系。这些日常监督工作，对加强经济管理、促进增收节支起了很大作用。但是，专业经济监督存在一定的局限性，一是结合本部门的管理业务进行监督，并且重点是对本系统的下级单位进行监督检查；二是就其性质而言，这些日常监督是分散的、不系统的，加上这些部门本身的业务工作十分繁重，财政财务收支的监督就成了一个比较薄弱的环节；三是这些专业性经济监督机构和人员从属于本部门、本单位的行政领导之下，很难行使独立的监督职能。随着国民经济的发展，特别是在发展社会主义市场经济的新形势下，客观上需要建立和发展与社会主义市场经济相适应的、地位超脱、客观公正、并有一定权威的审计机构，对财政财务收支进行独立的审计监督。同时，通过对财政、税务、海关、金融、投资项目等专业经济监督部门的再监督，克服各专业经济监督一方面不够独立、不能超脱而另一方面又互相掣肘的负面影响，促使这些部门正确运用自身的监督权力，从而形成不同层次、不同角度的经济监督网络。审计监督与其他各种专业经济监督虽有区别，但又是互相联系、互相配合、互相促进的。在审计监督制度建立后，其他各种经济监督不但不能削弱，而且要随着社会主义市场经济的发展而加强，以便与审计监督密切配合，协同作战，更好地维护国民经济的健康发展。

 

二、有利于维护国家财经法纪　　在由计划经济向社会主义市场经济过渡时期，由于法制不够健全，监督检查力度不够，因而财经纪律松弛、经济秩序混乱、国有资产流失等问题仍不同程度地存在。建立与发展有中国特色的审计监督制度，有利于维护国家财经法纪，促进社会主义法制建设和依法治国基本方略的实现。主要表现在：(1)审计机关通过依法审计，可以促进我国审计工作的法制化；(2)通过审计，检查被审计单位是否严格遵守国家财经法规，从维护法律尊严的高度，促进依法治国，促使被审计单位依法行政、依法管理、依法经营；(3)审计机关及时发现和查处挤占挪用、损失浪费、贪污盗窃等违法违纪问题，向有关部门提出完善财经法规的建议，从而依法保护国家及被审计单位的合法权益，维护合法经营、公平竞争的社会主义市场经济秩序。

 

　　三、有利于加强宏观经济调控　　社会主义市场经济条件下，国家减少了对经济的直接控制，强调在国家宏观调控下，充分发挥市场在资源配置中的基础性作用。建立与发展有中国特色的审计监督制度，有利于完善经济管理的间接控制体系，有利于为国家宏观调控服务，为经济管理服务。主要表现在：(1)通过财政财务收支审计，可以监督国家宏观调控措施的贯彻落实情况，及时发现被审计单位在贯彻执行宏观调控措施过程中存在的主要问题；(2)将国民经济管理和运行过程中发现的一些热点、焦点问题及时反馈给有关经济管理部门；(3)通过对微观经济单位带有普遍性、倾向性的问题进行综合分析，从宏观角度向各级政府提出加强经济管理、改进和完善宏观调控的建议。

 

　　四、有利于维护国家作为所有者的权益　　在我国，国有企业转换经营机制之后，按照政企分开的原则，国家作为产权所有者将国有资产授予企业自主经营。为了保证国有资产的安全完整和保值增值，必须由国家审计机关代表国家，对与国计民生有重大关系的国有企业、接受财政补贴较多或亏损数额较大的国有企业、以及国务院和本级人民政府指定的国有企业的资产、负债、损益进行审计监督。同时，在市场经济体制条件下，企业的投资者及债权人必然要求为他们提供能客观公正地反映企业财务状况及经营成果的会计信息，据以作出投资决策和信贷决策。而这些信息只有在经过包括国家审计机关在内的审计鉴证之后才可靠。再者，企业真正成为自主经营、自负盈亏、自我发展、自我约束的独立的商品生产者和经营者之后，企业的自主经营权应当得到尊重，其合法权益应当得到保护。审计机关对企业的审查除纠错防弊外，还需客观公正地进行评价。对审计中发现的侵犯企业合法权益的行为，应提请有关部门予以解决。

 

　　五、有利于提高经济效益　　我国审计机关建立之初，全国拥有上百万个国营企业和大量的行政事业单位，财政财务活动非常广泛复杂，企事业单位的财务管理水平参差不齐。建立有中国特色审计监督制度的目的就在于加强财政经济监督，帮助解决经济领域中存在的损失浪费严重、不少企业亏损、经济效益比较差、财政收入增加缓慢、国家财力严重不足等问题。随着社会主义市场经济体制的建立，我国财政经济活动的深度和广度都远远超过了改革开放初期，实现经济增长方式由粗放型向集约型的转变，努力提高经济效益已成为企事业单位亟待解决的主要问题。国家审计机关，不参与被审计单位的经营管理活动，处于比较超脱的地位，通过实施审计监督，一方面可以提出合理化建议，帮助企事业单位健全自我约束机制，改善经营管理，促进增产节约、增收节支，提高微观经济效益；另一方面，审计机关通过对微观经济单位经营管理方面的问题进行加工整理、综合分析，向各级政府和有关部门提出意见和建议，可以促使提高宏观经济效益。

 

　　六、有利于促进廉政建设　　建立审计监督制度，有利于克服消极腐败现象，加强廉政建设。一是能够以权力制约权力，防范腐败的发生。没有制约的权力难免发生腐败，特别是掌握钱物较多的部门和单位，有决策权又有执行权，如果缺乏健全的监督制约机制，权力就有可能被滥用，从而滋生腐败。建立审计监督制度，以权力制约权力，就可以形成有效地防范腐败的约束机制。二是可以通过审计财政财务收支，及时发现违法犯罪问题的线索。经济领域中的违法犯罪问题最终都要反映到财政、财务收支上来，审计监督是经常性的，不是出了问题后才检查，而是依法定期对财政、财务收支进行监督检查，审计机关充分利用自身的职能优势，可以及时发现腐败线索，移送纪检、监察部门和司法机关查处。三是通过审计监督，促进被审计单位厉行节约、勤俭办一切事业，更好地贯彻落实党风廉政建设的有关规定。四是可以积极配合纪检、监察和司法机关查处大案要案，在防范和惩治腐败、促进廉政建设中作出应有的贡献。

 

 

第二章 国家审计机关 第二节 地方审计机关

 

 

　　一、地方审计机关的设置和名称《宪法》第一百零九条规定：“县级以上的地方各级人民政府设立审计机关。”据此，县级以上的地方各级人民政府于1983年起设立了审计机关。省、自治区人民政府设立的地区行政公署也设立了审计机关。《地方各级人民代表大会和地方各级人民政府组织法》第六十四条第二款也规定县级以上地方各级人民政府设立审计机关。《审计法》也对此作了规定。地方各级审计机关于1983年起陆续设立时，一般都称审计局(其中省、自治区、直辖市审计局为正厅级)，行政首长称局长。唯有广西壮族自治区有过例外。该区于1987年将自治区审计局改称自治区审计署，行政首长也称审计长。1992年改称自治区审计厅，行政首长称厅长。各省自治区人民政府设立的审计机关于1992年后相继称为审计厅，行政首长称厅长，直辖市人民政府设立的审计机关仍称审计局(正厅级)，地区(省辖市、州)、县(旗、县级市、市辖区)设立的审计机关称审计局(分别为正处级和正科级)，行政首长称局长。盟行政公署设立的审计机关一直称审计处(正处级)，行政首长称处长。

 

二、地方审计机关的领导体制　　地方审计机关实行双重领导体制，在本级政府行政首长(正职)和上一级审计机关的领导下开展审计工作，对本级政府和上一级审计机关负责并报告工作，审计业务以上级审计机关领导为主。审计机关依法独立行使审计监督权，不受其他行政机关、社会团体和个人的干涉。法律规定由本级政府正职首长领导审计机关，这样的规定还不多见。这对于审计机关依法独立行使审计监督权、排除工作干扰非常重要。

 

    三、地方审计机关负责人的任免　　《审计法》对审计机关负责人的任免作了规定。《审计法实施条例》进一步作了更为具体的规定。《审计法》第十五条第二款规定：“审计机关负责人依照法定程序任免。审计机关负责人没有违法失职或者其他不符合任职条件的情况的，不得随意撤换。”《审计法实施条例》第十二条规定：“地方各级审计机关正职和副职负责人的任免，应当事先征求上一级审计机关的意见。”该条例第十三条规定：“审计机关负责人在任职期间没有下列情形之一的，不得随意撤换：(1)因犯罪被追究刑事责任的；(2)因严重违法失职受到行政处分，不适宜继续担任审计机关负责人的；(3)因身体健康原因不能履行职责1年以上的；(4)不符合国家规定的其他任职条件的。”审计机关负责人必须依照法定程序任免，主要是指依照《宪法》和组织法规定的程序任免。根据《地方各级人民代表大会和地方各级人民政府组织法》第四十四条第十款的规定，地方审计机关正职领导的任免程序是：由本级政府首长提名，本级人大常委会决定任免，报上一级人民政府备案。根据该法第五十九条第四款的规定，地方审计机关副职领导人由本级政府任免。

 

《审计法实施条例》第十二条规定：“地方各级审计机关正职和副职负责人的任免，应当事先征求上一级审计机关的意见。”这主要是从双重领导体制考虑的。地方审计机关受本级政府和上一级审计机关的双重领导，审计业务以上级审计机关领导为主。上一级审计机关比较了解下一级审计机关及其负责人的情况，因而征求上一级审计机关的意见很重要，这样有利于做到任免干部客观公正。

 

 

第二章 国家审计机关 第一节 中央国家机关

 

 

 一、中央审计机关的设置

 建国后，我国长达34年没有设立审计机关，直到1983年才设立。设立审计机关，实行审计监督制度，是世界上绝大多数国家的通行做法。现在世界上已有150多个国家设有审计机关，实行审计监督制度。而且，几乎都将审计机关的设置规定在宪法里。因为宪法是一个国家的根本大法，其地位最高，修改程序最严。这样就保证了审计监督制度的稳定性，提高了审计机关的地位，审计机关也不能随意被撤销。中外实践证明，实施审计监督是确保国家的财政收支和财务收支真实、合法、有效的重要方式。因此，我国1982年《宪法》第九十一条第一款规定：“国务院设立审计机关，对国务院各部门和地方各级政府的财政收支，对国家的财政金融机构和企业事业组织的财务收支，进行审计监督。”该条第二款规定：“审计机关在国务院总理领导下依照法律规定独立行使审计监督权，不受其他行政机关、社会团体和个人的干涉。”据此，国务院于1983年9月15日正式成立了中华人民共和国审计署。审计署是国务院的组成部门，正部级。审计署的成立标志着新中国没有审计机关的历史至此结束。《宪法》的规定后来反映在《审计法》中。如该法第七条规定：“国务院设立审计署，在国务院总理领导下主管全国的审计工作，审计长是审计署的行政首长。”关于中央审计机关的领导体制，世界各国审计机关的设置不尽相同，领导体制也不尽相同，但归纳起来，主要有四种：(1)审计机关设在议会，向议会负责并报告工作。如英国、美国、加拿大、澳大利亚、奥地利、芬兰、挪威、卢森堡、俄罗斯、波兰、丹麦、以色列、埃及、印度尼西亚、科威特、法国、西班牙、葡萄牙。(2)审计机关设在政府，向政府负责并报告工作。如泰国、瑞典、沙特阿拉伯。(3)审计机关独立设置，不隶属于任何机构，只服从法律，但审计机关协助议会作出决议。如德国、日本。(4)审计机关独立设置，向国家元首负责并提交审计报告，由元首将审计报告转交议会。如印度、马来西亚、新加坡、巴基斯坦、塞浦路斯。国外多数国家的中央审计机关与地方审计机关没有领导与被领导关系，特别是在联邦制国家里更是如此。

 

我国的审计机关设在政府，属于行政机关。《宪法》、《审计法》和《审计法实施条例》都规定，中央审计机关undefinedamp;#0;undefinedamp;#0;审计署由国务院总理直接领导。

 

二、中央审计机关的名称

 

《宪法》只规定了国务院设立审计机关，但审计机关叫什么名称却没有规定。国外审计机关的名称也不一样。有的国家称审计院(Court of Audit,没有司法权)，如德国、奥地利、卢森堡、荷兰、俄罗斯、苏丹；有的国家称审计法院(Court of Audit,有司法权)，如法国、意大利、西班牙、葡萄牙、比利时、巴西、希腊、土耳其，加蓬；有的国家称审计长公署(Office of the Auditor General)，如加拿大、泰国、以色列、新加坡、马来西亚、巴基斯坦、马尔代夫、乌干达；有的国家称审计署(Audit Office)，如英国、瑞士、新西兰、澳大利亚、塞浦路斯；有的国家称审计委员会(Commission on Audit)，如菲律宾、科威特、孟加拉国；有的国家称审计局(Audit Bureau)，如瑞典、芬兰、约旦、阿拉伯联合酋长国。沙特阿拉伯称审计总局(General Auditing Bureau of the Kingdom of Saudi Arabia)；美国称会计总署(United States General Accounting Office)；日本称会计检查院；韩国称监察审计院(也译为监察院)；伊拉克称财政监督部；墨西哥称财政审计署(Contaduria Mayor Hacienda)印度尼西亚称最高审计委员会；也门称中央控制和审计委员会(Commisson of Control and Audit of Yemen)；印度称主计审计长公署(Indian Audit and Accounts Department)。

 

我国的中央审计机关是国务院的组成部门，国务院组成部门的名称一般称部、委员会，审计署是特例(还有一个特例是中国人民银行)。因为中央审计机关对国务院其他部门具有审计监督的职责，为体现这一特殊职能，故中央审计机关的名称不称部或者委员会，而称中华人民共和国审计署，以与部、委员会有所区别。我国在正式文件中首次规定审计署这一名称的，是1983年3月8日《国务院关于地方各级审计机关设置和人员编制问题的通知》(国发［1983］36号)。该文件规定：“根据宪法的有关规定，国务院设立中华人民共和国审计署”。国务院于1985年8月29日发布的《国务院关于审计工作的暂行规定》和1988年11月30日发布的《中华人民共和国审计条例》都以行政法规的形式规定了审计署这一名称。《审计法》和《审计法实施条例》沿用了这一名称。

 

审计署的行政首长称审计长(正部级)。《宪法》第八十六条规定审计长为国务院组成人员之一。根据该条的规定，国务院由下列人员组成：“总理，副总理若干人，国务委员若干人，各部部长，各委员会主任，审计长，秘书长。”此外，《宪法》第六十二条第五款、第六十三条第二款、第六十七条第九款、第八十条也都有关于审计长的规定。也就是说，中央审计机关还没有成立时，《宪法》已对其行政首长的名称作了规定。据此，《审计法》第七条规定：“国务院设立审计署，在国务院总理领导下主管全国的审计工作，审计长是审计署的行政首长。”国外的中央审计机关的领导人称审计长的很多，如加拿大、澳大利亚、新西兰、瑞士、新加坡、塞浦路斯、马来西亚、孟加拉国、以色列、尼泊尔、苏丹。我国《宪法》借鉴了这一称谓。由于审计长是国务院的组成人员，故审计署毫无疑问是国务院的组成部门。

 

另外，国务院于1997年8月3日发布的《国务院行政机构设置和编制管理条例》第六条第三款规定：“国务院组成部门依法分别履行国务院基本的行政管理职能。国务院组成部门包括各部、各委员会、中国人民银行和审计署。”审计署作为国务院正部级组成部门的法律地位是无可置疑的。需要说明的是，一般所称的审计署专指中华人民共和国审计署。除此之外，使用审计署这一名称的，还有三个：(1)中国人民解放军审计署(原来称解放军审计局，领导人称局长，1992年8月改称审计署，领导人称审计长，中央军委于1995年4月17日发布的《中国人民解放军审计条例》第七条也是这样规定的。)，正军级，由中央军委领导，挂靠解放军总后勤部。(2)香港特别行政区审计署(香港回归前称核数署，领导人称署长)，对行政长官负责，领导人称署长。《香港特别行政区基本法》第五十八条规定：“香港特别行政区设立审计署，独立工作，对行政长官负责。”(3)澳门于1999年12月20日回归后，设立的澳门特别行政区审计署(澳门回归前称审计法院，领导人称院长)，领导人称审计长，对行政长官负责。《澳门特别行政区基本法》第六十条规定：“澳门特别行政区设立审计署，独立工作。审计长对行政长官负责。”

 

　三、中央审计机关负责人的任免

 

　审计法》对审计机关负责人的任免作了规定。《审计法》第十五条第二款规定：“审计机关负责人依照法定程序任免。审计机关负责人没有违法失职或者其他不符合任职条件的情况的，不得随意撤换。”《审计法实施条例》第十三条规定：“审计机关负责人在任职期间没有下列情形之一的，不得随意撤换：(1)因犯罪被追究刑事责任的；(2)因严重违法失职受到行政处分，不适宜继续担任审计机关负责人的；(3)因身体健康原因不能履行职责1年以上的；(4)不符合国家规定的其他任职条件的。”

 

之所以作出这样的规定，主要基于以下两点：第一，审计机关在实施审计监督、维护国家财经秩序的过程中，容易得罪人，为保障审计机关依法行使职权，避免审计机关负责人被随意撤职，必须对审计机关负责人的职务作出法律保证；第二，审计机关独立性的表现内容之一就是官员的独立性，这已为最高审计机关国际组织于1977年通过的《利马宣言undefinedamp;#0;undefinedamp;#0;审计规则指南》所确定。国外大多数国家都有类似的规定，已成国际惯例。

 

审计机关负责人必须依照法定程序任免，主要是指依照《宪法》和组织法规定的程序任免。根据《宪法》第六十二条、第六十三条、第六十七条、第八十条的规定，审计署审计长的任免程序是：由总理提名，全国人民代表大会决定人选，全国人民代表大会闭会期间由全国人民代表大会常务委员会决定人选，国家主席根据全国人大的决定或全国人大常委会的决定任免。只有全国人民代表大会才有权罢免审计长。

 

　根据《宪法》第八十九条第十七款的规定，审计署副审计长由国务院任免。

 

四、中央审计机关的内设机构

 

中央审计机关undefinedamp;#0;undefinedamp;#0;审计署的内设机构，从审计署成立以来几经变动，现在已基本趋于稳定。根据1998年6月12日《国务院办公厅关于印发审计署职能配置内设机构和人员编制规定的通知》(国办发〔1998〕40号)的规定，审计署设12个司，它们是：办公厅、法制司、财政审计司、金融审计司、行政事业审计司、经贸审计司、农业与资源环保审计司、社会保障审计司、固定资产投资审计司、外资运用审计司、外事司、人事教育司。此外还设有机关党委。机关编制为260人。审计署的后勤部门和直属事业单位不列入公务员编制。

 

 

 

第二章 国家审计机关 第三节 审计机关的派出机构

 

 

审计机关根据工作需要，可以设置派出机构。哪一级审计机关可以设置派出机构法律没有限制。实践中，地市级以上政府的审计机关有设置派出机构的情况，县级政府的审计机关设置派出机构的情况还不多见。本节以审计署为例，对审计机关的派出机构进行介绍。审计署的派出机构分为两类，一类是派出审计局，一类是驻地方特派员办事处。

 

一、派出审计局　　审计署除设置12个司以外，还设有派出审计局。根据中央机构编制委员会办公室、审计署于1998年6月13日印发的《关于审计署向国务院各部门、直属事业单位派出审计机构的通知》的规定，审计署派出25个审计局，对国务院有关部门、直属事业单位及其在京的下属单位的财政财务收支进行审计监督。其名称为审计署某某审计局，如审计署外交外事审计局等。派出审计机构的编制为190人，由审计署垂直领导，人、财、物等由审计署直接管理。派出审计局对审计长负责并报告工作，具体工作事项同审计署有关司局对口联系，并接受其业务指导。这25个派出机构是：审计署外交外事审计局、审计署发展计划审计局 、审计署经济审计一局、审计署经济审计二局、审计署贸易审计局、审计署国防工业审计局、审计署教育审计局、审计署科学技术审计局 、审计署政法审计局 、审计署民族宗教审计局、审计署监察人事审计局、审计署资源环保审计局、审计署社会保障审计局、审计署建设建材审计局、审计署交通运输审计局、审计署信息邮政审计局、审计署农林水审计局、审计署文化体育审计局、审计署卫生药品审计局、审计署海关审计局、审计署经济执法审计局、审计署新闻通讯审计局、审计署旅游侨务审计局、审计署科学工程审计局、审计署地震气象审计局。

 

根据1998年10月21日《审计署关于派出审计局开展审计工作的暂行办法》的规定，派出审计局对国务院各部门、直属事业单位进行审计，其审计通知书、审计意见书和审计决定，由审计署直接下达。对各部门下属单位的审计，审计通知书、审计意见书和审计决定，由派出审计局根据审计工作计划或审计署审计业务会议决定下达，报审计署备案。　　

 

二、驻地方特派员办事处

 

根据《审计法》第十条的规定，审计机关根据工作需要，可以在审计管辖范围内派出审计特派员。审计特派员根据审计机关的授权，依法进行审计工作。审计机关是按照被审计单位的财政财务隶属关系或者国有资产监督管理关系确定审计管辖范围的，而不是按照地域确定审计管辖范围。比如，某单位地处某市，但其财务关系隶属于中央，那么，该市审计局对该单位就没有审计管辖权，不能审计，只有审计署对该单位拥有审计管辖权，有权审计。但由于人力、财力所限，审计署不可能对遍布全国各地的中央直属单位都进行审计，这样就需要派出审计特派员并在特派员领导下设立办事处进行审计。哪级审计机关可以派出审计特派员，《审计法》没有规定，也就是说没有限制。从目前情况看，主要是审计署和省级审计机关有派出审计特派员的做法，地、县审计机关还没有设立审计特派员的情况。

 

 审计署在全国16个城市派驻有审计特派员，在特派员领导下设立了16个驻地方特派员办事处，其级别为正司级，其名称一般为中华人民共和国审计署驻某地特派员办事处(简称特派办)，如中华人民共和国审计署驻南京特派员办事处，领导人称特派员。只有驻天津的例外，称审计署京津冀特派员办事处，其领导人也称特派员。其他14个城市是：哈尔滨、沈阳、济南、郑州、武汉、长沙、上海、广州、深圳、昆明、成都、西安、兰州、太原。16个特派办的编制为1500人，由审计署垂直领导，其人、财、物等由审计署直接管理。特派办根据审计署的授权，对省级财政预算执行情况和决算，对海关总署、国家税务总局、中央国库驻地方的分支机构的财务收支，对中国人民银行、中央国有金融机构、证券公司驻地方分支机构的财政财务收支以及国有中央企业、直属事业单位的财务收支等进行审计监督。一个特派办管两至三个省(或者计划单列市)，如南京特派办管江苏省和安徽省，上海特派办管上海市、浙江省、宁波市。特派办可以在审计机关授权范围内发出审计通知书，出具审计意见书，作出审计决定。

 

 

第二章 国家审计机关 第四节　审计机关的职责和审计管辖

 

 

 

一、审计机关的职责

根据《审计法》和《审计法实施条例》的规定，审计机关的职责如下：

1.审计署和地方审计机关直接进行下列审计。

　(1)本级财政预算执行情况和其他财政收支。

　(2)下级人民政府预算的执行情况和决算以及预算外资金的管理和使用情况。

　(3)与本级人民政府财政部门直接发生预算缴款、拨款关系的国家机关、军队、政党、社会团体、国有企业和事业单位的财务收支。

　(4)国有金融机构的资产、负债、损益。国有金融机构包括：国家政策性银行、国有商业银行、国有非银行金融机构、国有资产占控股地位或者主导地位的银行或者非银行金融机构。

　(5)国有资产占控股地位或者主导地位的企业。这些企业包括：国有资本占企业资本总额的50%(含本数)以上的企业；国有资本占企业资本总额的比例不足50%，但是国有资产投资者实质上拥有控制权的企业。

　(6)国家建设项目(包括基本建设项目和技术改造项目)预算的执行情况和决算，以及与国家建设项目直接有关的建设、设计、施工、采购等单位的财务收支。

　(7)政府部门管理的和社会团体受政府委托管理的社会保障基金、社会捐赠资金、环境保护资金及其他有关基金、资金的财务收支。这里的社会保障基金包括养老、医疗、工伤、失业、生育等社会保险基金，救济、救灾、扶贫等社会救济基金，以及发展社会福利事业的社会福利基金。

　(8)国际组织和外国政府援助、贷款项目的财务收支。

　(9)法律、行政法规规定应当由审计机关进行的其他审计事项。

 

2.中央银行的财务收支只能由审计署进行审计，地方审计机关不能审计。

 

3.各级审计机关分别在本级政府行政首长的领导下，对本级预算执行情况进行审计后，向本级人民政府和上一级审计机关提出审计结果报告。

 

4.受本级人民政府的委托，向本级人大常委会提出本级预算执行和其他财政收支的审计工作报告。

 

5.审计机关对与国家财政收支有关的特定事项，可以向有关地方、部门、单位进行专项审计调查，并向本级人民政府和上一级审计机关报告审计调查结果。

6.审计机关受干部管理部门的委托，对党政领导干部和国有企业领导干部进行任期经济责任审计，审计结果作为干部升降、任免等的依据之一。

 

7.指导、监督内部审计。

 

8.监督社会审计(审计事务所、会计师事务所)的审计业务质量。

 

二、审计管辖

审计管辖是指审计机关之间如何确定各自审计对象的范围划分制度。

 

确定审计管辖，其意义有三：第一，有利于审计机关明确各自的审计职责，做到各司其职，加强审计监督，避免互相推诿和互相争执，防止不必要的重复审计；第二，有利于被审计单位明确自己应当接受哪一个审计机关的审计监督，增强其接受审计的自觉性，更好地配合审计机关的工作；第三，有利于被审计单位和社会各界有针对性地监督审计机关的工作，评价审计机关的工作，促进审计机关不断提高审计质量和工作效率。

 

审计管辖与法院的管辖都叫管辖，但二者是不同的。法院的管辖是指法院之间受理第一审案件的权限分工。第一审案件包括第一审刑事、民事、行政案件。二者的不同主要表现为：第一，主体不同。审计管辖的主体是审计机关；法院管辖的主体是人民法院。第二，管辖的内容不同。审计管辖的内容是审计项目；法院管辖的内容是第一审案件。第三，确定管辖的原则不同。审计管辖是按照被审计单位的财政、财务隶属关系或者国有资产监督管理关系的原则确定；法院管辖的原则主要有便于当事人诉讼原则、便于人民法院办案原则等，刑事案件管辖与民事、行政案件管辖的原则又有所不同。

 

确定审计机关之间的审计管辖，应当依照《审计法》第二十八条第一款和第二款的规定办理。按照规定，审计机关应当根据被审计单位的财政、财务隶属关系或者国有资产监督管理关系确定审计管辖范围。审计机关之间对审计管辖范围有争议的，由其共同的上级审计机关确定。这就是通常所说的确定审计管辖的三项原则，即财政、财务隶属关系原则；国有资产监督管理原则；指定管辖原则。在实际运用中，一般是按照财政、财务隶属关系确定审计管辖范围的；在财政、财务隶属关系不清或没有财政、财务隶属关系时，按照国有资产监督管理关系确定；审计机关之间对审计管辖有争议的，由其共同的上级审计机关指定管辖。依照审计署《审计机关审计管辖范围划分的暂行规定》的规定，对国有资产占控股地位或主导地位的被审计单位，按国有单位所占股份确定管辖范围。

 

(一)财政、财务隶属关系原则

 

根据《预算法》的规定，我国实行一级政府一级预算的财政管理体制，共设立中央，省、自治区、直辖市，设区的市、自治州，县、自治县、不设区的市、市辖区，乡、民族乡、镇五级预算。中央政府预算(简称中央预算)由中央各部门(含直属单位，下同)的预算组成。这里的中央各部门是指与财政部直接发生预算缴款、拨款关系的国家机关、军队、政党组织和社会团体，不限于国务院各部委；直属单位是指与财政部直接发生预算缴款、拨款关系的企业和事业单位。地方预算由各省、自治区、直辖市总预算组成。地方各级总预算由本级政府预算(简称本级预算)和汇总的下一级总预算组成；下一级只有本级预算的，下一级总预算即指下一级的本级预算。没有下一级预算的，总预算即指本级预算。地方各级政府预算由本级各部门(含直属单位，下同)的预算组成。这里的本级各部门是指与本级政府财政部门直接发生预算缴款、拨款关系的地方国家机关、政党组织和社会团体，不限于本级人民政府各部门；直属单位是指与本级政府财政部门直接发生预算缴款、拨款关系的企业和事业单位。这样，就构成了本级各部门与本级政府之间的财政隶属关系。本级各部门的预算，由本部门所属各单位的预算组成，从而构成了所属各单位与上级部门之间的财务隶属关系。《预算法》规定的决算组成，与预算组成是一致的。按照财政、财务隶属关系原则，某一部门的财政关系隶属于哪级政府，某一单位的财务关系隶属于哪级部门，则该部门、单位就是该级审计机关的审计管辖范围。如中央各部门的财政关系隶属于中央财政，则属审计署的审计管辖范围。省级各部门的财政关系隶属于省级政府财政，则是省级审计机关的审计管辖范围。依此类推。在地方的中央部门的下属单位，由于其财务关系隶属于中央部门，所以应是审计署的审计管辖范围，而不是地方审计机关的审计管辖范围。如中国人民银行在地方的分支机构，财务关系隶属于中央部门的企事业单位等，都是审计署的审计管辖范围。同时应当明确的是，按照财政隶属关系原则，各级审计机关的审计管辖范围除了本级各部门的财政收支外，还包括下级政府的财政收支；由于乡级政府不设审计机关，所以乡级政府及其各部门的财政收支属于县级审计机关的审计管辖范围。

 

(二)国有资产监督管理关系原则

 

这是《审计法》新规定的一项确定审计管辖范围的原则。是适应经济体制改革和建立社会主义市场经济体制要求的。实行政企分开，要求政府转变职能，不再直接管理企业。这样，无主管部门的国有企业逐渐增多，这些企业与政府及部门不存在财政、财务上的隶属关系，不能用财政财务隶属关系原则确定审计管辖，但其国有资产接受国家授权投资的机构或者国家授权的部门的监督管理，这就形成了国有资产监督管理关系。某单位的国有资产受哪级国家授权投资的机构或者国家授权投资的部门的监督管理，其财务收支就属于对该授权投资的机构或者授权的部门有审计管辖权的审计机关审计管辖。某单位的国有资产属中央部门监督管理的，由审计署审计管辖；属地方部门监督管理的，由地方审计机关审计管辖。

 

(三)指定管辖原则

 

指定管辖原则是指两个以上审计机关对审计管辖范围的划分发生争议时，由其共同的上级审计机关确定审计管辖的原则。审计机关之间发生审计管辖争议的原因很多，如使用的审计管辖标准不一，或互相争夺管辖权，或互相推诿等。这就必须由其共同的上级审计机关指定管辖。如A县审计局与B县审计局就审计管辖权发生争议，如果两县同属一设区的市，则由市审计局指定管辖；如果不属于一市，但同属一省，则由省审计厅指定管辖；如果两县不属一省，则由审计署指定管辖。指定管辖原则，体现了审计业务以上级审计机关领导为主的审计管理体制。

 

　(四)审计管辖权的转移

 

除了上述三项原则外，《审计法》第二十八条第三款还规定了审计管辖权的转移。该款规定：“上级审计机关可以将其审计管辖范围内的本法第十八条第二款至第二十五条规定的审计事项，授权下级审计机关进行审计；上级审计机关对下级审计机关审计管辖范围内的重大审计事项，可以直接进行审计，但是应当防止不必要的重复审计。”需要说明的是，上级审计机关将其审计管辖范围内的审计事项授权下级审计机关进行审计，仅限于《审计法》第十八条第二款至第二十五条规定的审计事项，即对国有金融机构、国家的事业组织、国有企业、国家建设项目、政府部门管理的和社会团体受政府委托管理的社会保障基金、社会捐赠资金、国际组织和外国政府援助或贷款项目的财务收支进行审计的事项。对财政收支和中央银行的财务收支，不能授权下级审计机关进行审计。上级审计机关直接审计下级审计机关审计管辖范围内的审计事项，没有更多的限制，只是要防止不必要的重复审计。此外，《审计机关审计管辖范围划分的暂行规定》根据审计法的规定，结合具体情况，对审计管辖范围的划分作了具体规定。需要说明的是：第一，国有资产占控股地位或主导地位的被审计单位，按股份确定审计管辖范围。如果属于中央和地方共同投资的，中央单位所占股份大于或等于地方单位所占股份的，由审计署审计管辖；中央单位所占股份小于地方所占股份的，由占主导地位的地方审计机关审计管辖。第二，国家建设项目(含技术改造项目)，实行业主制的，审计管辖归属与业主的审计管辖一致，业主的审计管辖按其财政、财务隶属关系或国有资产监督管理原则确定。未实行业主制的，或中央与地方共同投资的建设项目，以及国有企业、事业单位兴办的经济实体，比照上述规定确定管辖。第三，中央统借统还或按贷款协议规定应当由审计署审计的世界银行、亚洲银行以及其他国际组织和外国政府的贷、援款项目，由审计署审计管辖，但可以授权下级审计机关进行审计。

 

 

第二章 国家审计机关 第五节　　审计机关的权限

 

   

一、审计机关权限的概念和意义

 

(一)审计机关权限的概念

 

审计机关的权限是指宪法和法律赋予审计机关在实施审计监督过程中享有的权能，是审计机关的执法手段。至于审计机关的内部管理权限，则不在此列。审计机关的权限主要有如下四个特征：第一，法定性。审计机关的权限是《宪法》和法律所规定的。《宪法》第九十一条和第一百零九条规定，审计机关“依照法律规定独立行使审计监督权”，这是审计机关享有权限的基本依据。审计监督权是审计机关的总的权限，具体权限由法律、法规规定。《审计法》和《审计法实施条例》对审计机关的权限作了具体规定，将《宪法》的规定具体化了。第二，行政性。审计机关是行政机关，而且是行政执法机关，审计机关的权限是行政权，是行政执法权，不是司法权，也不是立法权。第三，主体恒定性。享有审计监督权的只能是审计机关，其他机关、社会审计机构(审计事务所、会计师事务所)等不得享有，否则即为越权，要承担法律责任。第四，种类广泛性。审计机关的权限种类较为广泛，共有十几种权限，不像其他行政机关的权限比较单一。

 

　(二)审计机关权限的意义

 

　我国审计机关的权限种类比外国审计机关的权限种类要多，也比我国其他行政机关的权限种类要多。法律之所以规定审计机关如此多的权限，其意义在于：第一，有利于落实《宪法》规定的审计机关依法行使审计监督权。《宪法》只是原则规定了审计机关享有审计监督权，至于具体享有哪些权限，没有规定，只能靠单行法律、法规作出具体规定，将宪法的原则规定具体化。而单行法律、法规具体化时，必须体现出宪法的立法意图。我国除了审计机关还没有哪个行政机关被规定在《宪法》里，可见审计机关的重要性，如此重要的机关若没有较多的权限是很难履行《宪法》和法律赋予的职责的，所以单行法律、法规只有对审计机关作出较多权限的规定，才能体现出《宪法》的立法意图。第二，有利于顺利实施审计。审计机关是纯监督机关，对被审计单位没有管理职责，与被审计单位不存在利害关系，若没有一定的权限作保证，在实施审计时，难免受到被审计单位的阻碍、破坏、甚至拒绝，难以顺利实施审计，影响审计机关发挥作用。在这方面，审计机关的要求报送资料权、检查权、查询存款权、调查取证权、强制措施权、处罚权等起着非常重要的作用。第三，有利于维护国家财政、财务收支真实、合法、效益。审计机关通过行使处理处罚等权限，对被审计单位违反国家规定的财政收支行为给予处理，对违反国家规定的财, 务收支行为给予处理和处罚，维护国家财经秩序。第四，有利于提高审计机关权威性和威慑力。审计机关的审计监督工作在维护国家的财经秩序中发挥着重要的作用，但审计机关由于人力、财力所限，不可能同时对每一个国有单位都进行审计，也没有必要都进行审计，这样就必须提高审计机关的权威性，增强其威慑力，起到审一儆百之作用。同时，审计监督是法定的正常的监督，有问题的单位要审计，没问题的单位也要审计，通过审计才能证明没问题。对有问题的，审计机关要给予处理处罚；对没问题的，审计机关要作出评价，给予表扬。在这方面，审计机关的处理处罚权、通报或公布审计结果权等起着非常重要的作用。

 

二、审计机关权限的种类和内容

 

审计机关的权限具体体现在《审计法》和《审计法实施条例》中的“审计机关权限”和“法律责任”两章里。审计机关有16种权限：(1)要求报送资料权；(2)检查权；(3)查询存款权；(4)制止权；(5)调查取证权；(6)采取取证措施权；(7)暂时封存帐册资料权；(8)通知暂停拨付款项权；(9)责令暂停使用款项权；(10)申请法院采取保全措施权；(11)建议给予行政处分权；(12)建议纠正违法规定权；(13)处理权；(14)处罚权；(15)申请法院强制执行权；(16)通报或者公布审计结果权。其中，制止权、采取取证措施权、暂时封存帐册资料权、通知暂停拨付款项权、责令暂停使用款项权，这五种权限可统称为行政强制措施权。申请法院采取保全措施权、申请法院强制执行权可统称为申请权。建议给予行政处分权、建议纠正违法规定权可统称为建议权。处理权、处罚权可统称为处理处罚权。因此，这十六种权限可以归纳为九大类权限，即：要求报送资料权、检查权、查询存款权、调查取证权、行政强制措施权、申请权、处理处罚权、通报或者公布审计结果权、建议权。

 

　(一)要求报送资料权

 

要求报送资料权也称资料索取权，是指审计机关在实施审计时，要求被审计单位按照规定的期限和要求提供或报送与财政收支、财务收支有关情况和资料的权力，被审计单位必须提供或报送，不得拒绝、拖延、谎报。这是实施审计的前提条件，否则就无法审计，因而各国审计法对此都有规定。我国《审计法》第三十一条规定：“审计机关有权要求被审计单位按照规定报送预算或者财务收支计划、预算执行情况、决算、财务报告，社会审计机构出具的审计报告，以及其他与财政收支或者财务收支有关的资料，被审计单位不得拒绝、拖延、谎报。”这里的“按照规定”，是指按照审计机关规定的期限和要求。《审计法实施条例》第二十八条第一款明确规定“审计机关依法进行审计监督时，被审计单位应当按照审计机关规定的期限和要求，向审计机关提供与财政收支或者财务收支有关的情况和资料。”“社会审计机构”包括审计事务所和会计师事务所。被审计单位在银行和非银行金融机构设立帐户的情况要不要向审计机关提供?这个问题一直不明确，直到《审计法实施条例》发布才得以明确。该条例第二十八条第二款规定：“被审计单位向审计机关提供的情况和资料，包括被审计单位在银行和非银行金融机构设立帐户的情况、委托社会审计机构出具的审计报告、验资报告、资产评估报告以及办理企业、事业单位合并、分立、清算事宜出具的有关报告等。”结合《审计法》和《审计法实施条例》的规定，被审计单位向审计机关提供或报送的情况和资料主要有：

 

(1)在银行和非银行金融机构设立帐户的情况。

 

(2)预算。即经过批准的政府、部门、其他国家机关、社会团体和其他单位的收支预算。　

 

(3)财务收支计划。即企业以货币形式预计一定时期内资金的筹集、运用和分配的计划。　

 

(4)预算执行情况。即预算收支进度、预算内和预算外收支划分、预算预备费的动用和预算周转金的运用、预算收支平衡状况。

 

(5)决算。即政府、部门、单位在每一预算年度终了后编制的年度会计报表和有关财务收支或生产经营情况的说明书的总称。通过决算，可以总括地反映并据以检查各单位的财务、生产经营活动、预算的执行情况。

 

(6)财务报告。即反映单位财务状况或经营成果的书面文件，如资产负债表、损益表、现金流量表、附表及会计报表附注和财务情况说明书等。

 

(7)社会审计机构出具的审计报告、验资报告、资产评估报告以及办理企业事业单位合并、分立、清算事宜出具的有关报告等。

 

(8)其他与财政收支或财务收支有关的资料。如有关的规范性文件、财务电算化资料等。

 

此外，根据《审计法实施条例》第二十九条的规定，各级人民政府财政部门、税务部门和其他部门应当向本级审计机关报送下列资料：

 

(1)本级人民代表大会批准的本级预算和本级人民政府财政部门向本级各部门批复的预算，预算收入征收部门的年度收入计划，以及本级各部门向所属各单位批复的预算；

 

(2)本级预算收支执行和预算收入征收部门的收入计划完成情况月报、年报和决算，以及预算外资金收支决算和财政有偿使用资金收支情况；

 

(3)综合性财政税务工作统计年报，情况简报，财政、预算、税务、财务和会计等规章制度；

 

(4)本级各部门汇总编制的本部门决算草案。

 

审计机关的要求报送资料权具有强制性，被审计单位必须按审计机关的要求报送资料、提供情况，否则追究法律责任。

 

(二)检查权

 

检查权是指审计机关实施审计时，对被审计单位的与财政收支或者财务收支有关的资料和资产进行检查的权力。审计机关若没有检查权，则审计工作就无法开展。国外的审计立法都明确规定审计机关有权检查被审计单位的帐目。如法国《审计法院法》规定，审计法院有权对拥有国家财产的组织机构或接受审计法院检查的法人机构的帐目、供应、设备、工程及建筑物情况进行检查。奥地利《审计法院法》规定，审计法院有权派员到现场检查与被审计单位财务活动有关的帐册、单据及其他凭证。新加坡《审计法》规定，审计长及其下属工作人员不论何时，均有权检查政府各部门、最高法院和议会帐目以及与这类帐目有关的所有帐簿、记录、报税单和报告等。马来西亚《审计法》规定，审计长可对任何公共机构的帐目进行检查。我国《审计法》第三十二条规定：“审计机关进行审计时，有权检查被审计单位的会计凭证、会计帐簿、会计报表以及其他与财政收支或者财务收支有关的资料和资产，被审计单位不得拒绝。”审计机关是否有权检查被审计单位运用电子计算机管理的财务会计核算系统?按照《审计法》第三十二条关于“其他与财政收支或者财务收支有关的资料”的规定，是有权检查的。但在实际工作中，有的被审计单位借口《审计法》没有明文规定可以检查财务电算化资料而与审计机关产生争执的事时有发生。为此，《审计法实施条例》第三十条明确规定：“审计机关有权检查被审计单位运用电子计算机管理财政收支、财务收支的财务会计核算系统。被审计单位应当向审计机关提供运用电子计算机储存、处理的财政收支、财务收支电子数据以及有关资料。”结合《审计法》和《审计法实施条例》的规定，审计机关的检查权涉及的资料和资产主要有：

 

1.会计凭证。即用来记载业务的发生、明确经济责任、作为记帐根据的书面证明。按照会计凭证填制的程序和用途，会计凭证可分为原始凭证和记帐凭证。对这两种凭证，审计机关都有权检查。审计机关通过检查被审计单位的会计凭证，不仅可以看出帐簿记录是否真实可靠，而且可以检查出各项财政收支或者财务收支及其有关经济业务是否合法、合理、有效，揭示出被审计单位执行财会法律、法规和具体会计制度的情况。

 

2.会计帐簿。即连续、系统、全面地对各项业务进行序时和分类记录的帐簿。会计帐簿按照分类的概括性程度，可分为总分类帐和明细分类帐。对这两种帐，审计机关都有权检查。

 

3.会计报表。即综合反映一定时期财务状况和经营成果的文件。按照《企业会计准则》的规定，我国企业的会计报表主要包括资产负债表、损益表、财务状况变动表以及其他附表。

 

4.运用电子计算机管理财政收支、财务收支的财务会计核算系统，包括运用电子计算机储存、处理的财政收支、财务收支电子数据以及有关资料等。

 

5.其他与财政收支或者财务收支有关的资料。

 

6.资产。即被审计单位拥有或者控制的能以货币计量的经济资源，包括各种财产、债权以及其他权利。从会计的角度，资产可分为流动资产、长期投资、固定资产、无形资产、递延资产和其他资产。

 

审计机关的检查权具有强制性，被审计单位必须接受检查，不得拒绝，不得转移、隐匿、篡改、毁弃会计凭证、会计帐簿、会计报表以及其他与财政收支或者财务收支有关的资料，不得转移、隐匿所持有的违反国家规定取得的资产，否则追究法律责任。

 

(三)调查取证权

 

审计机关的调查取证权是指审计机关就审计事项的有关问题向有关单位和个人进行调查并取得证明材料的权力。调查取证权是审计机关行使审计监督权的重要方式和必要条件。各国审计立法都有规定。如法国《审计法院法》规定，为执行任务，审计人员拥有必需的调查权，调查内容包括：询问、了解情况、调查和鉴定。日本《会计检查院法》规定，会计检查院可以根据检查需要，要求政府、公共团体和其他人员提供调查资料和证据。我国《审计法》第三十三条规定：“审计机关进行审计时，有权就审计事项的有关问题向有关单位和个人进行调查，并取得有关证明材料。有关单位和个人应当支持、协助审计机关工作，如实向审计机关反映情况，提供有关证明材料。”由此可见，审计机关的调查取证权从内容上来说，包括调查权和取证权。调查权是向有关单位和个人了解、查访与审计事项有关问题的权力；取证权是通过调查取得与审计事项有关问题的证明材料的权力。调查取证的范围是被审计单位以外的有关单位和个人。因为对被审计单位进行调查取证是审计监督权的应有的含义，这是不言而喻的，无需单作规定。有关单位包括与审计事项有关的一切单位，如机关、团体、企业事业单位、军队等。个人包括与审计事项有关的一切人员。调查取证的方法是多种多样的，询问有关人员、查阅有关资料、记录、抄录、复印、拍照等方法都可使用。根据《审计法》第三十八条第二款的规定，审计人员向有关单位和个人进行调查时，应当出示审计人员的工作证件和审计通知书副本。这样规定有利于增强行使审计调查权的严肃性和权威性，防止冒充审计人员的现象发生。

 

(四)查询存款权

 

查询存款权是指审计机关对被审计单位在金融机构的各项存款具有查询并取得证明材料的权力。这项权限与审计机关的调查取证权密切相联，是审计机关在调查取证过程中行使的一项权限。《审计法》第三十三条只规定了审计机关有权就审计事项的有关问题向有关单位和个人进行调查，并取得证明材料，没有明确规定审计机关在调查取证过程中，是否有权查询被审计单位在金融机构的存款并取得证明材料。在实际工作中，由于对《审计法》第三十三条的规定理解不同，导致审计机关无法查询被审计单位在金融机构的存款，更无法取得证明材料。因为《商业银行法》第三十条规定，“对单位的存款，商业银行有权拒绝任何单位或者个人查询，但法律、行政法规另有规定的除外”。据此，一些商业银行以《审计法》没有明文规定为由，拒绝审计机关查询被审计单位在商业银行的存款。这样就影响了审计工作的正常进行，影响了审计机关的权威性。为此，《审计法实施条例》第三十一条第一款规定：“审计机关就审计事项的有关问题向有关单位和个人进行调查时，有权查询被审计单位在金融机构的各项存款，并取得证明材料；有关金融机构应当予以协助，并提供证明材料。”《审计法实施条例》是国务院制定的行政法规，审计机关的查询存款权就以行政法规的形式被明文规定下来了，这样就与《商业银行法》第三十条的规定相衔接，而且，审计机关不限于仅可向商业银行查询并取得证明材料，而可以向所有的金融机构查询并取得证明材料，包括商业银行和非银行金融机构。《审计法实施条例》的这一规定，还与该条例第二十八条第二款关于被审计单位向审计机关提供在银行和非银行金融机构设立帐户的情况相对应，操作性强。

 

根据1998年10月14日《审计署、中国人民银行关于审计机关在审计执法过程中查询被审计单位存款问题的通知》的规定，审计机关在查询被审计单位在金融机构的各项存款时，应当出具县级以上审计机关负责人签发的协助查询存款通知书、工作证件和审计通知书副本。审计机关应当提供被审计单位的开户银行名称、帐户名称和帐号，由金融机构负责人指定具体业务部门提供有关被审计单位存款的情况和资料。对因群众举报等原因，审计机关无法提供帐户名称和帐号的，审计机关应当作出说明，有关金融机构应当积极协助。审计机关在查询存款或者查阅有关资料时，可以抄录、复印或者拍照，但不得将原件带走。对金融机构提供的有关资料，审计机关负有保密的义务。审计机关在取得有关证明材料后，应当注明来源，并由提供证明材料的金融机构签名或者盖章。审计机关需要到异地查询被审计单位在金融机构的存款时，可以直接到异地金融机构查询，不受审计管辖范围的限制。　(五)行政强制措施权

 

审计机关的行政强制措施权是指审计机关对被审计单位正在进行的违反国家规定的财政收支或者财务收支的行为、正在或者可能违法处理与财政收支或者财务收支有关资料的行为、正在违法处理违法取得的资产的行为，采取或者通知有关部门采取的强制手段的权力。

 

行政法学理论按照采取行政强制措施时间先后的不同，将行政强制措施分为强制预防和强制制止。强制预防是指行政机关对可能危害社会秩序的人、物或者行为依法采取强制手段，以预防危害社会秩序事件发生的行政行为。其特征是强制手段采取在危害事件发生之前。其目的是预防危害事件的发生。如《行政处罚法》第三十七条第二款规定的对行政处罚证据的先行登记保存，就属于强制预防的行政强制措施。其目的是预防证据灭失或者以后难以取得。　　强制制止是指行政机关对正在危害社会秩序的人、物或者行为依法采取强制手段，以制止危害社会秩序事件继续存在的行政行为。其特征是强制手段采取在危害事件发生之后、结束之前。其目的是制止危害事件的继续。如对传染病人采取的强制隔离治疗措施，其目的是制止传染病继续的传播；对篡改会计凭证行为的制止，其目的是制止危害财会秩序事件的继续。这些都属于强制制止的行政强制措施。审计机关的行政强制措施多数属于强制制止类，少数属于强制预防类。

 

此外，审计机关的行政强制措施按照采取措施的主体不同，可分为直接强制措施和间接强制措施。直接强制措施是指审计机关依法直接采取的行政强制手段，如暂时封存帐册资料。间接强制措施是指审计机关依法通知有关部门采取行政强制手段，有关部门必须依照通知采取行政强制手段，如通知对被审计单位资金拨付负有管理职责或者对其资金使用负有监督职责的部门暂停拨付被审计单位的有关款项。不管是直接强制措施，还是间接强制措施，强制措施的权力必须得到执行。如果被审计单位对这种具体行政行为不服，均可依照《行政诉讼法》的规定向人民法院提起行政诉讼。

 

根据《审计法》第三十四条、第四十二条、第四十三条和《审计法实施条例》第三十二条、第三十三条、第五十条、第五十一条的规定，审计机关的行政强制措施权有：制止权、采取取证措施权、暂时封存帐册资料权、通知暂停拨付款项权、责令暂停使用款项权。共五项。分别阐述如下：

 

1.制止权。这是审计机关的直接强制措施权，属于强制制止的行政强制措施权。制止权是指审计机关对被审计单位正在进行的违反国家规定的财政收支或者财务收支的行为、正在违法处理与财政收支或者财务收支有关资料的行为、正在违法处理违法取得的资产的行为，采取的责令停止违法行为的强制手段的权力。《审计法》第三十四条第二款规定：“审计机关对被审计单位正在进行的违反国家规定的财政收支、财务收支行为，有权予以制止”制止无效的，经县级以上审计机关负责人的批准，可以行使通知暂停拨付款项权。第四十二条第一款规定：“审计机关发现被审计单位违反本法规定，转移、隐匿、篡改、毁弃会计凭证、会计帐簿、会计报表以及其他与财政收支或者财务收支有关的资料的，有权予以制止。”会计凭证、会计帐簿、会计报表、以及其他与财政收支或者财务收支有关的资料可统称为财会资料。制止的方式一般为责令立即停止违法行为。根据《审计法实施条例》第五十条的规定，对被审计单位转移、隐匿、篡改、毁弃财会资料的，审计机关除有权予以制止外，还可以责令交出、改正或者采取措施予以补救，并有权采取取证措施。必要时，经审计机关负责人批准，可以行使暂时封存帐册资料权。《审计法》第四十三条第一款规定：“被审计单位违反本法规定，转移、隐匿违法取得的资产的，审计机关、人民政府或者有关主管部门在法定职权范围内有权予以制止，或者申请法院采取保全措施。”《审计法实施条例》第五十一条重申了这一规定。根据《审计法实施条例》第三十三条第一款的规定，这里违法取得的资产包括：

 

(1)弄虚作假骗取的财政拨款、银行贷款以及物资；

 

(2)违反国家规定享受国家补贴、补助、贴息、免息、减税、免税、退税等优惠政策取得的资产；

 

(3)违反国家规定向他人收取的款项、实物；

 

(4)违反国家规定处分国有资产取得的收益；

 

(5)违反国家规定取得的其他资产。

 

根据《审计法》和《审计法实施条例》的规定，审计机关的制止权在三种情况下行使：一是被审计单位正在进行违反国家规定的财政收支或者财务收支行为时；二是被审计单位转移、隐匿、篡改、毁弃财会资料时；三是被审计单位转移、隐匿违法取得的资产时。行使制止权无需经审计机关负责人批准，实施审计的审计人员当场就可制止。

 

2.采取取证措施权。这是审计机关的直接强制措施权，属于强制预防的行政强制措施权。这是《审计法实施条例》第三十二条赋予审计机关的一项权力。该条规定：“审计机关有根据认为被审计单位可能转移、隐匿、篡改、毁弃会计凭证、会计帐簿、会计报表以及其他与财政收支或者财务收支有关的资料的，有权采取取证措施”。采取取证措施权是一项规定比较笼统的权限，虽然审计机关究竟可以采取哪些措施没有明确规定，但可以理解为行政执法中凡可采用的取证措施皆可采用。如采取证据的先行登记保存措施肯定是可以的。因为先行登记保存在《行政处罚法》里已有明确规定。该法第三十七条第二款规定：“行政机关在收集证据时，可以采取抽样取证的方法；在证据可能灭失或者以后难以取得的情况下，经行政机关负责人批准，可以先行登记保存，并应当在七日内作出处理决定，在此期间，当事人或者有关人员不得销毁或者转移证据。”先行登记保存能起到固定和保护证据的作用，防止证据灭失或者以后难以取得。根据审计署于1996年12月16日发布的《审计机关审计行政强制性措施的规定》的规定，审计机关采取先行登记保存措施，应当向被审计单位制发登记保存通知书和予以登记保存的财会资料清单。清单一式两份，由审计机关和被审计单位盖章，双方各存一份。审计机关采取先行登记保存措施后，应当在7日内及时作出处理决定。

3.暂时封存帐册资料权。这是审计机关的直接强制措施权，属于强制预防的行政强制措施权。暂时封存帐册资料权是指审计机关对被审计单位可能违法处理与财政收支或者财务收支有关的资料的，采取的暂时封存其帐册资料的权力。这是《审计法实施条例》第三十二条赋予审计机关的一项权力。该条规定：“审计机关有根据认为被审计单位可能转移、隐匿、篡改、毁弃会计凭证、会计帐簿、会计报表以及其他与财政收支或者财务收支有关的资料的，有权采取取证措施；必要时，经审计机关负责人批准，有权暂时封存被审计单位与违反国家规定的财政收支或者财务收支有关的帐册资料。”根据《审计机关审计行政强制性措施的规定》的规定，审计机关采取暂时封存帐册资料的措施，应当向被审计单位制发暂时封存帐册资料通知书和予以暂时封存的有关帐册资料清单。清单一式两份，由审计机关和被审计单位盖章，双方各存一份。这里的帐册资料包含有被审计单位运用计算机管理财政收支、财务收支的会计核算系统。暂时封存的帐册资料可以由被审计单位保存，也可以由审计机关保存。审计机关行使暂时封存帐册资料权时，应当注意四个问题：第一，必须确实有根据认为被审计单位可能转移、隐匿、篡改、毁弃与财政收支或者财务收支有关的资料，如果没有根据，则不要轻易行使该项权力。第二，必须是审计机关认为必要时，才能行使该项权力。什么叫“必要时”，《审计法实施条例》没作规定，可由审计机关根据具体情况决定。一般是采取取证措施后被审计单位仍有可能转移、隐匿、篡改、毁弃财会资料时，就是“必要时”；或者审计机关根据具体情况认为若采取取证措施不足以预防被审计单位的上述违法行为而需要直接封存帐册资料时，也是“必要时”。第三，必须经审计机关负责人批准。不经审计机关负责人批准，审计人员不得擅自行使该项权力。第四，当被审计单位已没有可能转移、隐匿、篡改、毁弃财会资料时，审计机关应当及时解除封存帐册资料的强制措施。

 

4.通知暂停拨付款项权。这是审计机关的间接强制措施权，属于强制制止的行政强制措施权。通知暂停拨付款项权是指审计机关对被审计单位正在进行的违反国家规定的财政收支或者财务收支行为转移或隐匿违法取得的资产的行为，经制止无效后，通知有关部门暂停拨付有关款项的权力。《审计法》第三十四条第二款规定：“审计机关对被审计单位正在进行的违反国家规定的财政收支、财务收支行为，有权予以制止；制止无效的，经县级以上审计机关负责人批准，通知财政部门和有关主管部门暂停拨付与违反国家规定的财政收支、财务收支行为直接有关的款项，已经拨付的，暂停使用。采取该项措施不得影响被审计单位合法的业务活动和生产经营活动。”这里的有关主管部门是指对被审计单位的资金拨付负有管理职责或者对其资金使用负有监督职责的部门、单位，如政府部门、国有金融机构、社会团体、企业事业组织。对被审计单位转移、隐匿违法取得的资产的行为，审计机关根据《审计法》第四十三条第一款、《审计法实施条例》第五十一条的规定予以制止，制止无效的，可以申请法院采取保全措施。此外，《审计法实施条例》第三十三条第二款规定：“审计机关依照法定程序，可以通知对被审计单位资金拨付负有管理职责或者对其资金使用负有监督职责的部门，暂停拨付与违反国家规定的财政收支、财务收支行为直接有关的款项；已经拨付的，暂停使用。”这就是说，审计机关的通知暂停拨付款项权在两种情况下行使：一是被审计单位正在进行违反国家规定的财政收支或者财务收支行为，经制止无效的；二是被审计单位转移、隐匿违法取得的资产，经制止无效的。审计机关行使该项权力应注意五个问题：第一，对被审计单位正在进行的违反国家规定的财政收支行为、财务收支行为或者转移、隐匿违法取得资产的行为制止无效。第二，对正在进行的违反国家规定的财政收支、财务收支行为制止无效后行使该项权力时，应当经审计机关负责人批准；对转移、隐匿违法取得资产的行为经制止无效后行使该项权力时是否经审计机关负责人批准，《审计法实施条例》没作明确规定，实际上也得经审计机关负责人批准。第三，对正在进行的违反国家规定的财政收支、财务收支行为制止无效后行使该项权力，不得影响被审计单位合法的业务活动和生产经营活动；对转移、隐匿违法取得的资产的行为制止无效后行使该项权力是否也不得影响被审计单位合法的业务活动和生产经营活动，《审计法实施条例》没作规定，可以比照《审计法》第三十四条第二款的规定执行。第四，当被审计单位已停止违法行为改正错误时，审计机关应当通知有关部门及时解除暂停拨付款项措施。第五，被审计单位如果对该项强制措施不服而向人民法院提起行政诉讼，则被告只能是审计机关，而不是依照审计机关通知采取暂停拨付款项行为的有关部门。

 

5.责令暂停使用款项权。这是审计机关的直接强制措施权，属于强制制止的行政强制措施权。责令暂停使用款项权是指审计机关对被审计单位正在进行的违反国家规定的财政收支或者财务收支行为、转移或隐匿违法取得的资产的行为经制止无效而责令其暂停使用有关部门已经拨付的有关款项的权力。《审计法》第三十四条第二款规定：“审计机关对被审计单位正在进行的违反国家规定的财政收支、财务收支行为，有权予以制止；制止无效的，经县级以上审计机关负责人批准，通知财政部门和有关主管部门暂停拨付与违反国家规定的财政收支、财务收支行为直接有关的款项，已经拨付的，暂停使用。采取该项措施不得影响被审计单位合法的业务活动和生产经营活动。”这里的有关主管部门是指对被审计单位的资金拨付负有管理职责或者对其资金使用负有监督职责的部门、单位，如政府部门、国有金融机构、社会团体、企业事业组织。对被审计单位转移、隐匿违法取得的资产的行为，审计机关根据《审计法》第四十三条第一款、《审计法实施条例》第五十一条的规定予以制止，制止无效的，可以申请法院采取保全措施。此外，《审计法实施条例》第三十三条第二款规定：“审计机关依照法定程序，可以通知对被审计单位资金拨付负有管理职责或者对其资金使用负有监督职责的部门，暂停拨付与违反国家规定的财政收支、财务收支行为直接有关的款项；已经拨付的，暂停使用。”这就是说，审计机关的责令暂停使用款项权在两种情况下行使：一是被审计单位正在进行违反国家规定的财政收支或者财务收支行为经制止无效而有关部门已经拨付有关款项的；二是被审计单位转移、隐匿违法取得的资产经制止无效而有关部门已经拨付有关款项的。审计机关行使暂停使用款项权应注意的问题与行使通知暂停拨付款项权应注意的问题基本相同，不再赘述。

 

(六)申请权

 

审计机关的申请权是指审计机关申请人民法院采取保全措施或者强制执行的权力。分为申请法院采取保全措施权和申请法院强制执行权两种权力。采取保全措施权或强制执行权是法院的司法权，不是审计机关的行政权。正是由于审计机关没有这两项权力，所以才申请法院行使此权。如果审计机关本身就拥有这两项权力，就不用申请了。

 

1.申请法院采取保全措施权。

 

申请法院采取保全措施权是指审计机关对被审计单位转移、隐匿违法取得的资产的，申请法院采取的保证资产不被转移、隐匿的强制措施的权力。这里的强制措施是人民法院依照《民事诉讼法》的规定采取的民事强制措施，可简称为司法强制措施，以区别于审计机关的行政强制措施。《审计法》第四十三条第一款规定：“被审计单位违反本法规定，转移、隐匿违法取得的资产的，审计机关、人民政府或者有关主管部门在法定职权范围内有权予以制止，或者申请法院采取保全措施。”《审计法实施条例》第五十一条也规定审计机关可以“依法申请人民法院采取财产保全措施”。这就是说，被审计单位转移、隐匿违法取得的资产时，审计机关就可以行使申请法院采取保全措施权。而法院对财产保全的方法在《民事诉讼法》里已有规定。该法第九十四条第二款规定：“财产保全采取查封、扣押、冻结或者法律规定的其他方法”。查封是指人民法院将被申请人的财物登记造册、粘贴封条、就地封存，不得擅自移动和处理的司法行为。扣押是指人民法院将被申请人的财物就地扣留或异地扣留保存，被申请人不得动用和处分的司法行为。冻结是指人民法院通知银行或其他金融机构不准被申请人提取或处分其存款的司法行为。法律规定的其他方法是指其他法律规定的上述方法以外的其他方法，如提取被申请人的收入等。

 

审计机关申请法院采取财产保全措施与《民事诉讼法》所称的财产保全措施有所不同。《民事诉讼法》所称的财产保全是指人民法院在对民事案件立案前或立案后作出判决前，为保证将来作出的生效判决得到顺利执行，而对一方当事人的财产或争议的标的物采取的强制措施。分为诉中财产保全和诉前财产保全。诉中财产保全也称诉讼财产保全，是指人民法院对正在审理的民事、经济案件，在尚未作出判决前，为保证生效判决的顺利执行，对一方当事人的财产或争议的标的物采取的强制措施。如一方当事人有将争议的标的物出卖、转移、隐匿、毁坏或将争议的财产挥霍的可能，或者争议的标的物无法长期保存，将使判决不能执行或难以执行，在此情况下就可采取诉中财产保全措施。人民法院可以根据对方当事人的申请作出诉中财产保全的裁定；当事人没有提出申请的，人民法院在必要时也可以主动裁定采取财产保全措施。人民法院采取诉中财产保全措施，可以责令申请人提供担保；申请人不提供担保的，驳回申请。申请有错误的，被申请人应当赔偿被申请人因财产保全所遭受的损失。人民法院采取诉中财产保全措施后，被申请人提供担保的，人民法院解除诉中财产保全措施。诉前财产保全是指因情况紧急，利害关系人不立即申请财产保全将会使其合法权益受到难以弥补的损害，在起诉前向人民法院申请采取的财产保全措施，以保证将来的判决得到顺利执行。如对方有将争议的标的物转移国外、隐匿等的可能，将使判决不能执行，损害利害关系人的合法权益，在此情况下利害关系人就可申请诉前财产保全。申请人申请诉前财产保全，必须提供担保，不提供担保的，驳回申请。申请人必须在人民法院采取保全措施后15日内起诉，不起诉的，人民法院解除财产保全措施。申请有错误的，申请人应当赔偿被申请人因财产保全所遭受的损失。人民法院采取诉前财产保全措施后，被申请人提供担保的，人民法院解除诉前财产保全措施。

 

可见，审计机关申请法院采取财产保全措施与《民事诉讼法》所称的财产保全措施的主要不同是：第一，法律依据不同。前者的依据是《审计法》；后者的依据是《民事诉讼法》。第二，与民事诉讼的关系不同。前者与民事诉讼没有任何关系；后者与民事诉讼密切相关，没有民事诉讼就没有财产保全，一般是在诉讼中采取保全措施，符合条件的可以申请诉前保全，但必须在采取保全措施后15日内起诉。第三，标的物不同。前者的标的物是被审计单位违法取得的资产；后者的标的物是当事人的财产，不一定是违法的。第四，原因不同。前者的原因是被审计单位转移、隐匿违法取得的资产损害国家利益；后者的原因是担心判决不能执行，损害一方当事人的合法利益。第五，申请人的恒定性不同。前者的申请人永远是审计机关，不能是被审计单位；后者的申请人则可以是双方当事人中的任何一方。第六，人民法院的主动性不同。前者人民法院不能主动采取保全措施，只有审计机关申请，才能采取；后者则在必要时，人民法院可以主动采取诉中财产保全措施。同时，二者也有相同之处，表现为：第一，名称相同。都叫财产保全措施。第二，方法相同。都是查封、扣押、冻结等方法。第三，执行主体相同。都是由人民法院执行。第四，申请错误所承担的后果相同。都得赔偿被申请人因财产保全所遭受的损失。

 

2.申请法院强制执行权。

 

申请法院强制执行权是指审计机关对被审计单位未按规定的期限执行审计决定而申请人民法院强制执行的权力。强制执行权是人民法院的司法权，不是审计机关的行政权。对行政机关作出的具体行政行为当事人不执行的，有两种方法可以强制其执行。一种是法律、法规赋予行政机关行政强制执行权，由行政机关强制执行；另一种是法律、法规不赋予行政机关行政强制执行权，而由行政机关申请人民法院强制执行。行政强制执行是指行政机关对不执行具体行政行为的当事人依法采取强制措施，迫使其执行具体行政行为或达到与执行具体行政行为相同状态的制度。法院强制执行与行政强制执行只有执行主体不同，其他都相同。法院强制执行由人民法院执行，行政强制执行由行政机关执行。执行的内容、方式等都相同。目前，由行政机关强制执行的情况很少，只有工商行政管理、税务、海关、物价、外汇管理等少数行政机关拥有部分行政强制执行权，如通知银行扣款、划拨款项，从工薪收入中扣缴罚没款，将扣留的物资变价抵缴罚没款，加收滞纳金、滞报金等。绝大多数行政机关都没有行政强制执行权。有的原来有，后来没有了。如审计机关，国务院于1988年发布的《中华人民共和国审计条例》第十六条规定，“被审计单位拒不缴纳应缴的违法款项、罚款的，审计机关可以通知银行扣缴。”就是说，当时，审计机关依照该条例的规定拥有行政强制执行权。但1994年全国人大常委会通过的《中华人民共和国审计法》取消了审计机关的行政强制执行权。又如土地管理机关，1986年发布的《中华人民共和国土地管理法》取消了1982年发布的《村镇建房用地管理条例》规定的土地管理机关的行政强制执行权。对作出具体行政行为没有行政强制执行权的行政机关只能申请人民法院强制执行，别无他法。之所以这样，主要是为了限制行政机关的权力，防止行政机关滥用职权，将对绝大多数具体行政行为的强制执行权尽可能地由法院行使，改行政强制执行为法院强制执行。

 

《审计法实施条例》第四十五条规定：“审计机关应当自审计决定生效之日起3个月内，检查审计决定的执行情况。被审计单位未按规定期限和要求执行审计决定的，审计机关应当责令执行；仍不执行的，申请人民法院强制执行。”审计决定是审计机关对被审计单位违反国家规定的财政收支、财务收支行为，依法给予处理、处罚的行政法律文书，自送达被审计单位之日起生效，即具有法律约束力，不论被审计单位是否申请行政复议或提起行政诉讼，都必须执行，因为申请复议或提起诉讼并不停止具体行政行为的执行，除非有法律、法规规定的例外情况。但是，审计机关申请人民法院强制执行必须以被审计单位对具体行政行为在法定期限内不起诉又不履行为前提条件。如果在法定期限内提起诉讼，那么就不能申请法院强制执行。

 

审计机关申请人民法院强制执行审计决定，分为以下三种情况：

 

(1)被审计单位不申请复议又不履行审计决定的情况。根据《行政复议条例》第二十九条和《审计法实施条例》第四十六条第一款的规定，被审计单位对审计决定不服的，应当在收到审计决定之日起15日内先向上一级审计机关申请复议，不能直接向人民法院起诉，这就是审计行政复议前置的规定。如果被审计单位在该期间既不申请复议，又不履行审计决定，则根据《行政诉讼法》第六十六条、第三十七条第二款、《审计法实施条例》第四十六条第一款和最高人民法院于1991年6月11日印发的《最高人民法院关于贯彻执行〈中华人民共和国行政诉讼法〉若干问题的意见(试行)》(以下简称司法解释)第八十二条、第八十四条第三款的规定，审计机关应当在复议期满之日起3个月内，向被审计单位所在地的基层人民法院申请强制执行审计决定。逾期申请的，人民法院不予受理。

 

(2)复议终结后不起诉又不履行复议决定的情况。根据上述司法解释第八十四条第三款的规定，行政相对人在法定期限内不起诉又不履行具体行政行为的，行政机关可以申请法院强制执行。如果已起诉，则不能申请法院强制执行。而审计机关实行复议前置制度，故可以说，被审计单位在法定期限内若已申请复议，则在复议期间，审计机关不能申请法院强制执行审计决定。复议终结后，被审计单位若不服复议决定，则根据《行政诉讼法》第三十八条第二款的规定可以在收到复议决定之日起15日内向人民法院提起诉讼。如果既不起诉，又不履行复议决定，则根据《行政复议条例》第四十七条第二款和上述司法解释第八十二条、第八十八条第一款的规定执行，即：维持原具体行政行为的复议决定，由最初作出具体行政行为的审计机关在起诉届满之日起3个月内向被审计单位所在地的基层人民法院申请强制执行；改变原具体行政行为的复议决定，由复议机关在起诉届满之日起3个月内向被审计单位所在地的基层人民法院申请强制执行。逾期申请不予受理。如果是撤销原具体行政行为的复议决定，则就不存在审计机关申请法院强制执行的问题了。相反，审计机关必须执行复议决定。　　(3)复议终结后提起行政诉讼的情况。如果被审计单位在收到复议决定之日起15日内向人民法院提起行政诉讼，则就进入诉讼程序，按诉讼程序办事，根据法院的判决结果来决定怎样执行判决。在诉讼期间审计机关不能申请法院强制执行复议决定。诉讼终结后，根据《行政诉讼法》第六十五条和上述司法解释第八十七条的规定，分为三种情况：①如果审计机关最终胜诉，被审计单位最终败诉(即二审败诉或一审败诉后在法定期限内未上诉)，而被审计单位拒绝履行法院作出的已生效的判决的，则由审计机关向第一审人民法院申请强制执行该判决。申请执行的期限为3个月，从判决书规定履行期间的最后一日起计算；判决书没有规定履行期间的，从判决书生效之日起计算。②如果审计机关最终败诉，被审计单位最终胜诉，则审计机关不存在申请法院强制执行的问题，相反，自己必须执行判决，否则，第一审法院可以按照《行政诉讼法》第六十五条第三款规定的措施强制审计机关执行判决。③审计机关和被审计单位最终部分胜诉，部分败诉，则双方必须执行判决，否则，双方可按照上述办法分别申请第一审法院强制执行判决。

 

审计机关申请法院强制执行，应当向执行的法院提交申请执行书、据以执行的法律文书和其他必须提交的材料。如果法院发现据以执行的法律文书有错误，经院长批准，不予执行，并将申请材料退回审计机关。人民法院采取的强制执行措施有冻结、划拨被执行人的存款或者扣留、提取被执行人的劳动收入；查封、扣押、冻结、拍卖、变卖被执行人的财产。被执行的款、物交申请执行的审计机关，法院依法收取执行费。执行费一般由申请执行人undefinedamp;#0;undefinedamp;#0;审计机关预交，执行完毕由被申请执行人undefinedamp;#0;undefinedamp;#0;被审计单位负担，申请执行人不负担执行费。

(七)处理处罚权

 

审计机关的处理处罚权是指审计机关对被审计单位违反国家规定的财政收支、财务收支行为依法予以处理、处罚的权力。分为处理权和处罚权，也称审计处理权和审计处罚权。分别阐述如下：

 

1.处理权。

 

处理权是指审计机关对被审计单位违反国家规定的财政收支、财务收支行为采取纠正措施的权力。审计处理具有矫正性，不具有制裁性和惩戒性，不属于行政处罚的范畴，但也是审计机关的具体行政行为。

 

《审计法》第四十四条、第四十五条，《审计法实施条例》第五十二条、第五十三条对处理权作了规定。根据这些规定，可以得出一个结论，即：对被审计单位违反国家规定的财政收支、财务收支的行为，审计机关均可行使处理权，而且，处理没有时效限制，不管查出哪年的违法行为，均可处理。所谓财政收支，是指依照预算法和国家其他有关规定，纳入预算管理的收入和支出，以及预算外资金的收入和支出。所谓财务收支，是指国有的金融机构、企业事业单位以及国家规定应当接受审计监督的其他有关单位，按照国家有关财务会计制度的规定，办理会计事务、进行会计核算、实行会计监督的各种资金的收入和支出。审计处理的种类有：责令限期缴纳、上缴应当缴纳或者上缴的财政收入；责令限期退还被侵占的国有资产；责令限期退还违法所得；责令冲转或者调整有关会计帐目；采取其他纠正措施。其含义分别阐述如下：

 

(1)责令限期缴纳、上缴应当缴纳或者上缴的财政收入。我国的财政收入包括预算收入和预算外收入。根据《预算法》第十九条和《预算法实施条例》第九条的规定，预算收入包括(a)税收收入；(b)依照规定应当上缴的国有资产收益；(c)专项收入；(d)其他收入。税收收入是国家依法征收各种税款的收入，如所得税收入、增值税收入、关税收入等。依照规定应当上缴的国有资产收益是指各部门和各单位占有、使用和依法处分的境内外国有资产产生的收益，按照国家有关规定应当上缴预算的部分。专项收入是指根据特定需要由国务院批准或者经国务院授权由财政部批准，设置、征集和纳入预算管理、有专项用途的收入。如征收排污费收入、教育费附加收入、机场费收入等。其他收入如外事服务收入、公产收入、罚没收入等。预算外收入如农牧业税附加收入、城镇公用建设附加收入、渔业建设附加收入等。责令限期缴纳应当缴纳的财政收入是指审计机关在审计过程中，查出被审计单位有应当缴纳的财政收入而没有按国家规定缴纳同级国家财政时，责令其限期缴纳的行为。责令限期上缴应当上缴的财政收入是指审计机关在审计过程中，查出被审计单位有应当上缴的财政收入而没有按国家规定上缴上级国家财政时，责令其限期上缴的行为。　

 

(2)责令限期退还被侵占的国有资产。国有资产是指属于国家所有的资金和财产。被侵占的国有资产是指被审计单位侵占的属于国家所有的资金和财产。如被审计单位虚报冒领、骗取的国家拨款或者补贴，违反规定动用的国库款项，用于非生产性支出的生产性资金，挪用或者克扣支前、救灾、防灾、抚恤、救济、教育等专项资金和物资，划转为预算外资金的预算内资金等。责令限期退还被侵占的国有资产是指审计机关在审计过程中查出被审计单位侵占国有资产的，责令其将国有资产限期退还原渠道的行为。

 

(3)责令限期退还违法所得。违法所得是指违反法律、法规、规章的规定而获得的财物。责令限期退还违法所得是指审计机关在审计过程中查出被审计单位的违法所得时，责令其限期将财物退还原渠道的行为。

 

(4)责令冲转或调整有关会计帐目。责令冲转有关帐目是指：①挤占成本的，应责令如数冲减成本；②挪用生产发展基金的，应责令如数补充生产发展基金；③挪用专项资金的，应责令如数补充被挪用的专项资金。责令调整有关会计帐目是指责令将记错科目的帐，再改正调整过来。

 

(5)采取其他纠正措施。是指审计机关采取的除上述四种纠正措施以外的其他纠正措施，如《审计法实施条例》第五十三条规定的审计机关对被审计单位违反国家规定的财务收支行为的“责令改正”等。

 

2.处罚权。

 

处罚权是指审计机关对被审计单位违反国家规定的财务收支行为和违反《审计法》的行为采取行政制裁措施的权力。审计处罚具有制裁性和惩戒性，属于行政处罚的范畴。《审计法》第四十一条、第四十五条，《审计法实施条例》第四十九条、第五十三条对审计处罚权作了规定。根据这些规定，可以得出一个结论，即：对被审计单位违反国家规定的财务收支的行为，审计机关可以行使处罚权；对被审计单位违反国家规定的财政收支的行为，审计机关不能行使处罚权，只能行使处理权。同时，由于审计处罚属于行政处罚的范畴，故审计机关行使审计处罚权时，还必须遵守《行政处罚法》的规定。

 

审计处罚是行政处罚在审计机关的具体化。审计处罚的主体是审计机关；审计处罚的对象主要是被审计单位，有时也包括有关责任人员。如根据《国务院关于违反财政法规处罚的暂行规定》的规定，审计机关对违反财政法规的有关责任人员可处以罚款。

 

(1)审计处罚的种类。依照《行政处罚法》第八条的规定，行政处罚的种类有：(a)警告；(b)罚款；(c)没收违法所得、没收非法财物；(d)责令停产停业；(e)暂扣或者吊销许可证、暂扣或者吊销执照；(f)行政拘留；(g)法律、行政法规规定的其他行政处罚。

 

在行政法学理论上，一般按被处罚人的权利因受处罚而受到的不利后果来分类，分为四种行政处罚：声誉罚、财产罚、能力罚和自由罚。对被处罚人的名誉产生不利后果的，称为声誉罚，也称申诫罚，如警告；剥夺或者限制被处罚人财产权利的，称为财产罚，如罚款；剥夺或者限制被处罚人的某些权利能力的，称为能力罚，也称行为罚，如吊销许可证、执照；限制被处罚人人身自由的，称为自由罚，也称人身罚，如行政拘留。这种分类是比较通行的。

 

根据《审计法》、《审计法实施条例》、《国务院关于违反财政法规处罚的暂行规定》以及《审计机关审计处理处罚的规定》的规定，审计处罚的种类有：(a)警告、通报批评；(b)罚款；(c)没收违法所得；(d)依法采取的其他处罚。

 

警告是行政机关对有行政违法行为的单位或个人的谴责和警诫，是一种轻微的行政处罚形式，属于声誉罚的范畴，适用于有轻微行政违法行为的单位和个人。依照《审计法》第四十一条的规定，被审计单位违反《审计法》的规定，拒绝或者拖延提供与审计事项有关的资料的，或者拒绝、阻碍检查的，审计机关可以给予警告。依照《审计法实施条例》第五十三条的规定，对被审计单位违反国家规定的财务收支行为，审计机关可给予警告。依照有关财经法律、法规(如《国务院关于违反财政法规处罚的暂行规定》)的规定，审计机关对有轻微违反财经法律、法规行为的被审计单位，也可以给予警告。警告作为一种行政处罚形式，应以书面形式作出，并送达有关当事人。如果警告无效，则随之而来的是更重的行政处罚。作为行政处罚的警告与作为行政处分的警告，虽然二者名称相同，但性质不同，不可混淆。行政处分是指行政机关对违反政纪行为的行政机关工作人员的惩戒制裁。行政处分中的警告是最轻的一种行政处分形式，只适用于违反政纪的行政机关工作人员，不适用于有行政违法行为的行政机关的管理相对人。行政机关管理相对人不服行政处罚，可以依法向法定的行政机关申请行政复议或向人民法院提起行政诉讼。行政机关工作人员不服行政处分，只能向有关行政机关申诉。

 

通报批评是行政机关对有行政违法行为的单位或个人，通过一定的传煤所进行的公开形式的批评。这里的传媒可以是报纸、文件或其他公开的材料。通报批评属于声誉罚的一种，比警告要重，有时比罚款等行政处罚的威力还要大。因为一个单位或公民的声誉比金钱更重要。依照《审计法》第四十一条的规定，被审计单位违反《审计法》的规定，拒绝或者拖延提供与审计事项有关的资料的，或者拒绝、阻碍检查的，审计机关可以通报批评。依照《审计法实施条例》第五十三条的规定，对被审计单位违反国家规定的财务收支行为，审计机关可给予通报批评。依照有关财经法律、法规的规定，审计机关对有违反财经法律、法规行为的被审计单位，也可以通报批评。

 

罚款是行政机关对有行政违法行为的单位或个人依法强制其缴纳一定数量的金钱的处罚形式。罚款属于财产处罚的范畴，通过处罚使当事人在经济上受到损失，警示其以后不要再犯。

 

罚款与刑法上的罚金不同。罚金是人民法院对触犯刑律的犯罪人员判决其缴纳一定数量的金钱的行为，二者性质不同。但若同一人的同一行为既构成行政违法，又构成犯罪，已先缴纳了罚款，又被判处罚金的，根据《行政处罚法》第二十八条第二款的规定，罚款与罚金可以折抵，罚款1元，折抵罚金1元。罚款是一种运用非常广泛的行政处罚，很多法律、法规都有罚款的规定，因而很多行政机关都有罚款权。依照《审计法》第四十五条的规定，对被审计单位违反国家规定的财务收支行为，审计机关可依法给予处罚，即有关财经法律、法规规定了什么行政处罚形式，审计机关就可按什么处罚形式进行处罚，如果规定了罚款，则可依法处以罚款。《审计法实施条例》第五十三条规定审计机关对被审计单位可处以违法所得1倍以上5倍以下的罚款，没有违法所得的，处以5万元以下的罚款。没收违法所得是指行政机关对行政相对人违反国家行政管理法律、法规规定而获得的钱财强制收缴并收归国库的一种行政处罚。是一种财产罚。审计机关依照有关财经法律、法规的规，可以对被审计单位的违法所得予以没收。

 

目前审计机关采取的主要是上述三种行政处罚。依法采取的其他处罚是指上述三种处罚以外的审计机关可以采取的法律、法规、规章规定的其他形式的行政处罚。

 

(2)审计处罚的程序。审计处罚的程序是指审计处罚的方式、步骤、顺序、时限。《行政处罚法》规定了行政处罚的三种程序，即简易程序、一般程序和听证程序。这在行政处罚立法上是一个重大发展。

 

根据《行政处罚法》第三十条、第三十一条和第三十二条的规定，审计机关必须在查明事实的情况下给予审计处罚，当事人的违法事实不清的，不得处罚。审计机关在作出审计处罚时，应当告知被审计单位和有关责任人员作出审计处罚的事实、理由及依据，并告知被审计单位和有关责任人员依法享有的权利。审计机关在处罚时，应当充分听取被审计单位和有关责任人员的陈述和申辩；被审计单位和有关责任人员提出的事实、理由成立的，审计机关应当采纳。审计机关不得因被审计单位和有关责任人员申辩而加重处罚。

 

审计机关行使审计处罚权时，还必须遵守关于行政处罚追究时效的规定。《行政处罚法》第二十九条第一款规定：“违法行为在二年内未被发现的，不再给予行政处罚。法律另有规定的除外。”若被审计单位的违法行为超过二年未被发现，则不能给予审计处罚。二年的期限从违法行为发生之日起计算；违法行为有连续或者继续状态的，从行为终了之日起计算。但需要指出的是：不能给予审计处罚不等于不能给予审计处理。因为审计处理没有追究时效的规定。故对于不能给予审计处罚的违法行为，若法律、法规规定可给予审计处理的，仍可给予审计处理。

 

简易程序就是当场处罚的程序。适用于事实清楚、情节简单、后果轻微的行政处罚。依照《行政处罚法》的规定，违法事实确凿并有法定依据，对公民处以50元以下、对法人或者其他组织处以1000元以下罚款或者警告的行政处罚的，可以当场作出行政处罚决定。执法人员当场作出行政处罚决定的，应当向当事人出示执法身份证件，填写预定格式、编有号码的行政处罚决定书。当场收缴罚款的，必须向当事人出具省、自治区、直辖市财政部门统一制发的罚款收据。行政处罚决定书应当当场交给当事人。行政处罚决定书应当载明当事人的违法行为、处罚依据、罚款数额、时间、地点以及行政机关的名称，并由执法人员签名或者盖章。处罚决定必须报所属行政机关备案。

 

简易程序一般不适用于审计机关，但当审计机关行使《审计法》第四十一条规定的警告的行政处罚时，可适用简易程序。该条规定：“被审计单位违反本法(指审计法)规定，拒绝或者拖延提供与审计事项有关的资料的，或者拒绝、阻碍检查的，审计机关责令改正，可以通报批评，给予警告；拒不改正的，依法追究责任。”审计机关行使《审计法实施条例》第五十三条规定的对违反财务收支行为的警告的行政处罚时，也可适用简易程序。此外，根据《国务院关于违反财政法处罚的暂行规定》的规定，对有违反财政法规的单位，审计机关可给予警告等行政处罚，当审计机关单处警告的行政处罚时，可以适用简易程序。

 

一般程序也称普通程序，是指行政机关对有行政违法行为的当事人进行立案、调查、取证、作出决定的方式和步骤。一般程序适用于审计机关。

 

听证程序是指行政机关在作出较重的行政处罚前，为了查明事实，处罚公正，根据当事人的要求，公开举行的听取当事人意见的程序。它是一般程序的特别补充，是一般程序中作出处罚决定前的一个特殊程序。听证一词是从美国移值过来的，意为申辩、质证。听证程序的本质是程序公正，而程序公正是实质公正的前提和基础，没有程序公正，就很难做到实质公证。听证制度是行政程序民主化的重要标志，也是发达国家的通行做法。世界上最早规定听证制度的是美国1946年的《联邦行政程序法》，该法改变了传统行政法的行政效率优先原则，代之以保障公民权利的原则。此后很多国家在制定行政程序法时都规定了听证制度。

 

我国《行政处罚法》规定了听证程序，但并不是所有的处罚都适用听证程序。根据《行政处罚法》第四十二条的规定，行政机关作出责令停产停业、吊销许可证或者执照、较大数额罚款等行政处罚决定之前，应当告知当事人有要求听证的权利；当事人要求听证的，行政机关应当组织听证。这就是说，适用听证程序必须同时具备两个条件：第一，处罚是责令停产停业、吊销许可证或者执照、较大数额罚款等；第二，当事人要求听证。如果不是上述处罚，则不能听证；如果当事人不要求听证，也不听证。依照《审计机关审计处理处罚的规定》第十七条的规定，审计机关对被审计单位处以违反国家规定的财务收支金额百分之五以上、且金额在10万元以上的罚款时(必须二者同时具备)，应当告知被审计单位有要求举行听证的权利；被审计单位要求听证的，审计机关应当组织听证。审计机关对违反国家规定的财务收支行为负有直接责任的有关责任人员处以2000元以上罚款时，应当告知有关责任人员有要求举行听证的权利；有关责任人员要求听证的，审计机关应当组织听证。听证费用由组织听证的审计机关承担，当事人不承担听证费用。

 

听证会应当在审计机关审定审计报告、作出审计决定之前举行。审计机关的听证由审计机关的法制机构主持；未设法制机构的，由内部未承办审计事项的其他机构主持。听证程序应当按照《行政处罚法》第四十二条的规定执行。该条规定：当事人要求听证的，应当在行政机关告知后3日内提出；行政机关应当在听证的7日前，通知当事人举行听证的时间、地点；除涉及国家秘密、商业秘密或者个人隐私外，听证公开举行；听证由行政机关指定的非本案调查人员主持，当事人认为主持人与本案有直接利害关系的，有权申请回避；当事人可以亲自参加听证，也可以委托一至二人代理；举行听证时，调查人员提出当事人违法的事实、证据和行政处罚建议，当事人进行申辩和质证；听证应当制作笔录，笔录应当交当事人审核无误后签字或者盖章。

 

(3)审计处罚决定与审计决定。审计处罚决定是指审计机关对被审计单位违反《审计法》的行为给予行政处罚时，所使用的审计法律文书。这是《审计机关审计处理处罚的规定》第十三条根据《行政处罚法》新设置的审计法律文书，与审计决定不是一回事。

 

当审计机关行使《审计法》第四十一条规定的警告、通报批评的行政处罚权时，可作出审计处罚决定。该条规定：“被审计单位违反本法规定，拒绝或者拖延提供与审计事项有关的资料的，或者拒绝、阻碍检查的，审计机关责令改正，可以通报批评，给予警告；拒不改正的，依法追究责任。”

 

审计决定是指审计机关对被审计单位违反国家规定的财政收支、财务收支行为，需要给予处理、处罚时，所使用的审计法律文书，是《审计法》设置的审计法律文书。

 

审计处罚决定与审计决定两种文书具有以下不同：

 

第一，两种文书的法律依据不同。审计处罚决定是依照《行政处罚法》的规定而设置的一种新的审计法律文书；审计决定是依照《审计法》的规定而设置的一种审计法律文书。　第二，对象不同。审计处罚决定是对违反《审计法》的行为所作出的决定；审计决定是对违反国家规定的财政收支、财务收支行为所作出的决定。

 

第三，内容不同。审计处罚决定是审计机关对违反《审计法》的行为而作出的处罚措施，不包括处理；审计决定是审计机关对违反国家规定的财政收支、财务收支行为所作出的处理、处罚，既包括处理，也可包括处罚。

 

第四，与审计意见书的关系不同。审计处罚决定与审计意见书没有关系；审计决定与审计意见书关系紧密，作出审计决定，肯定已作出了审计意见书，审计意见书与审计决定一并送达被审计单位。

 

第五，作出决定的时间先后不同。审计处罚决定在审计开始前或进行中就可作出；审计决定必定在审计结束后才能作出。

 

(八)通报或者公布审计结果权

 

审计机关的通报或者公布审计结果权是指审计机关在审计完毕后，向政府有关部门通报或者向社会公布审计结果的权力。

 

通报审计结果是指审计机关向本级人民政府有关部门、下级人民政府及其有关部门，告知审计管辖范围内重要审计事项的审计结果。公布审计结果是指审计机关将审计管辖范围内重要审计事项的审计结果首次向社会公众公开。

 

通报或者公布审计结果权是《审计法》第三十六条第一款赋予审计机关的一项重要权力。该款规定：“审计机关可以向政府有关部门通报或者向社会公布审计结果。”《审计法实施条例》第三十五条也对此作了规定。国外的审计立法普遍都有公布审计结果的规定，而且国外审计机关的主要权力就是公布审计结果权，这个权力在国外起着非常巨大的作用。我国审计机关通报或者公布审计结果也具有重要作用，表现为：第一，有利于社会各界了解被审计单位的财政收支或者财务收支的状况，增强其透明度，以便使社会各界对其财政收支或者财务收支的真实性、合法性和有效性进行监督和评价，真正发挥主人翁的作用。第二，有利于鼓励先进，鞭策落后，维护国家的财经秩序。通过通报或者公布审计结果，使执行财经制度好的单位受到鼓励，更加严格遵守财经制度；而有违反财经制度行为的单位则受到批评，促使其改正错误，严格守法，加强财政收支或者财务收支的管理，从而达到维护国家财经秩序的目的。第三，有利于为政府和社会提供审计信息，为政府决策和公共利益服务。审计信息是一种综合性的特殊的财经信息，具有客观性和公正性，服务于公共利益，是政府决策的重要依据，第四，有利于增强审计监督的权威性，反映审计工作成果，提高审计机关的知名度。审计机关通过对有违法行为的被审计单位的处理处罚和曝光，会使有违法行为的单位不敢再违法，没有违法行为的单位不敢去违法，从而增强了审计监督的权威性；同时，通过通报或者公布审计结果，审计机关的工作成果一目了然，使社会各界对审计机关的作用形成共识，积极支持审计工作，审计机关的知名度也就提高了。

依照审计署《审计机关通报和公布审计结果的规定》的规定，审计结果是指审计机关实施审计后，审定的审计报告、出具的审计意见书、作出的审计决定所反映的内容。审计报告是指审计机关派出的审计组对审计事项实施审计后，就审计工作情况和审计结果向派出的审计机关提出的书面文书。审计报告的具体内容主要包括：审计的范围、内容、方式、时间；被审计单位的基本情况，财政财务隶属关系，财政财务收支状况等；实施审计的有关情况，如与审计事项有关的事实，对遵守国家规定的财政收支、财务收支情况的揭示，采取的审计方法和有关情况的说明等；审计评价意见，如对已审计的财政收支、财务收支及相关资料的概括表述，结合审计方案确定的重点，围绕财政收支、财务收支的真实、合法、效益，对被审计单位应负的经济责任的评价；对违反国家规定的财政收支、财务收支的定性、处理、处罚建议及其依据。

 

审计机关对审计组提交的审计报告及被审计单位的反馈意见进行审定，并依法提出审计意见书，作出审计决定。审计意见书是指审计机关审定审计报告后，对审计事项作出评价和向被审计单位提出改进财政、财务收支管理意见的书面文书。审计意见书的内容主要包括：审计的内容、范围和时间；审计机关认定的事实；对审计事项的评价及评价依据；改进财政收支、财务收支管理的建议。审计意见书没有审计处理处罚的内容。审计决定是指审计机关对被审计单位违反国家规定的财政收支、财务收支行为给予审计处理、处罚的书面文书。审计决定的主要内容包括：依据审计意见书中所列审计机关所认定的被审计单位违反国家规定的财政收支、财务收支行为的事实；引证有关的法律、法规、规章和具有普遍约束力的决定、命令的条文以及据以作出的审计处理、处罚决定；审计处理、处罚决定的执行期限；被审计单位不服审计决定向法定的审计复议机关申请复议的期限。

 

依照《审计机关通报和公布审计结果的规定》的规定，审计机关可以向本级人民政府有关部门、下级人民政府及其有关部门通报下列事项的审计结果：

 

(1)模范遵守国家财经法规的单位和个人；

(2)经济效益好的单位；

(3)严重违反国家规定的财政收支、财务收支行为及其处理情况；

(4)严重损失浪费问题及其处理情况；

(5)针对审计查明的问题，提出加强和改进管理的意见和建议；

(6)其他需要通报的审计结果。

 

审计机关通报审计结果应当采取书面形式。

 

依照《审计法实施条例》第三十五条第二款的规定以及《审计机关通报和公布审计结果的规定》的规定，审计机关可以向社会公布下列审计事项的审计结果：

(1)本级人民政府或者上级审计机关要求向社会公布的审计事项；

(2)社会公众关注的审计事项；

(3)法律、法规规定向社会公布的其他审计事项的审计结果。

 

审计机关向社会公众公布审计结果，可以采取下列形式：

 

(1)通过电台、电视台播放；

(2)通过报纸、刊物等出版物发表；

(3)举办新闻发布会；

(4)发布公报、公告；

(5)其他形式。

 

通报或者公布审计结果应当具备下列条件：

 

第一，必须经审计机关主要负责人批准。必要时，应当报经本级人民政府同意。

 

第二，〖JP3〗应当依法保守国家秘密和被审计单位的商业秘密。公布的审计结果如果涉及被审计单位以外单位的秘密事项，须经原确定密级的单位或者其上级单位批准。

 

第三，应当在实施审计、出具审计意见书和作出审计决定后进行。

 

第四，举行新闻发布会，应当按照国家有关规定办理报批和登记手续。

 

(九)建议权

 

审计机关的建议权是指审计机关建议给予有关责任人员行政处分或者纪律处分或者就被审计单位执行的违法规定建议有关主管部门纠正的权力。包括建议给予行政处分或者纪律处分权、建议纠正违法规定权。所谓有关责任人员是指被审计单位的对违法行为负有直接责任的主管人员和其他直接责任人员。

 

1.建议给予行政处分或者纪律处分权。

 

建议给予行政处分权是指审计机关对被审计单位的有关责任人员建议有关部门或者单位给予行政处分或者纪律处分的权力。该建议具有强制性，有关部门或者单位必须执行。如果有关责任人员是行政机关工作人员，则建议给予行政处分，如果是非行政机关工作人员，则建议按有关规定给予其他纪律处分，如《商业银行法》第七十六条、第八十二条至第八十五条就有关于给予有关责任人员“纪律处分”的规定。建议给予行政处分或者其他纪律处分是一项具有很强威慑力的权力。依照国务院于1993年8月14日发布并于1993年10月1日起施行的《国家公务员暂行条例》第三十三条的规定，行政处分有六种，即：警告、记过、记大过、降级、撤职、开除。受撤职处分的，同时降低级别和职务工资。受行政处分期间，不得晋升职务和级别；“其中除受警告以外的行政处分的，并不得晋升工资档次”。警告以外的行政处分是指从记过至开除的行政处分。除受警告以外的行政处分的人不得晋升工资档次实际上是指受记过至开除的行政处分的人不得晋升工资档次。受警告行政处分的，可以晋升工资档次。

 

1957年10月23日全国人大常委会通过，同年10月26日由国务院发布的《关于国家行政机关工作人员的奖惩暂行规定》规定了八种行政处分，即：警告、记过、记大过、降级、降职、撤职、开除留用察看、开除。《国家公务员暂行条例》取消了降职和开除留用察看两种行政处分。依照国务院于1982年4月10日发布的《企业职工奖惩条例》的规定，企业职工的行政处分分为：警告、记过、记大过、降级、撤职、留用察看、开除，共七种。《审计法》第四十二条、第四十三条、第四十六条，《审计法实施条例》第四十九条、第五十三条都有关于建议给予被审计单位有关责任人员行政处分或者纪律处分的规定。根据这些规定，审计机关在以下两种情况下对被审计单位负有直接责任的主管人员和其他直接责任人员建议给予行政处分或者纪律处分：

 

(1)被审计单位有违反《审计法》规定行为的情况。表现为：被审计单位违反《审计法》的规定，拒绝或者拖延提供与审计事项有关的资料的，或者拒绝、阻碍检查的；转移、隐匿、篡改、毁弃会计凭证、会计帐簿、会计报表以及其他与财政收支或者财务收支有关的资料的；转移、隐匿违法取得的资产的。

 

(2)被审计单位有违反国家规定的财政收支或者财务收支行为的情况。

 

被审计单位之所以有违法行为，是有关责任人员造成的。若只对有违法行为的被审计单位予以惩处，而不对有关责任人员予以惩处，则不足以制止违法行为，不能有效地维护国家的财经秩序，也失去了法律的严肃性。< , o:p>

 

审计机关应当根据有关责任人员的具体情况向有关部门、单位提出给予行政处分或者纪律处分的建议。有关部门、单位是指被审计单位或者其上级机关(单位)、监察机关。根据《审计法实施条例》第五十四条的规定，审计机关提出的对被审计单位负有直接责任的主管人员和其他直接责任人员给予行政处分或者纪律处分的建议，有关部门、单位应当依法及时作出决定，并将结果书面通知审计机关。这就是说，审计机关的建议对有关部门、单位来说，具有法律效力，不是可以听取也可以不听取，而是必须听取，必须执行。

 

2.建议纠正违法规定权。

 

建议纠正违法规定权是指审计机关就被审计单位执行的违法规定建议有关主管部门纠正的权力。《审计法》第三十五条规定：“审计机关认为被审计单位所执行的上级主管部门有关财政收支、财务收支的规定与法律、行政法规相抵触的，应当建议有关主管部门纠正；有关主管部门不予纠正的，审计机关应当提请有权处理的机关依法处理。”实践中，有的被审计单位虽然有违法行为，但不是自己的过错，而是执行上级主管部门的规定导致的，是规定本身违法。这就必须纠正其上级主管部门的违法规定。否则，大范围的违法行为就难以纠正。一个违法的规定比一个单位的违法行为给国家造成的损害要大得多。故必须切断损害的源头，以使规章制度合法合理，维护国家法制的统一。国外的审计立法大多都有这方面的规定。

 

所谓有关主管部门主要是指国务院各部门(包括部、委员会、直属单位)、县级以上地方各级人民政府及其所属各工作部门。《宪法》第九十条第二款规定：“各部、各委员会根据法律和国务院的行政法规、决定、命令，在本部门的权限内，发布命令、指示和规章。”《国务院组织法》第十条也作了类似的规定。根据《宪法》第一百零七条的规定，县级以上地方各级人民政府可以依照法律规定的权限，发布决定和命令。《地方各级人民代表大会和地方各级人民政府组织法》第五十九条第一款除规定县级以上的地方各级人民政府有权发布决定和命令外，还规定有权规定行政措施。根据该法第六十条的规定，省、自治区、直辖市的人民政府可以根据法律、行政法规和本省、自治区、直辖市的地方性法规，制定规章，报国务院和本级人民代表大会常务委员会备案。省、自治区的人民政府所在地的市和经国务院批准的较大的市的人民政府，可以根据法律、行政法规和本省、自治区的地方性法规，制定规章，报国务院和省、自治区的人民代表大会常务委员会、人民政府以及本级人民代表大会常务委员会备案。

 

上述主管部门发布的命令、指示、决定，规定的行政措施，发布和制定的规章，都不得与法律、行政法规相抵触。审计机关认为被审计单位所执行的上级主管部门有关财政收支、财务收支的规定与法律、行政法规相抵触时，有权建议有关主管部门纠正；有关主管部门不予纠正的，审计机关有权提请有权处理的机关依法处理。

 

所谓有权处理的机关是指国务院、县级以上地方各级人民代表大会及其常务委员会和县级以上地方各级人民政府。根据《宪法》第八十九条第十三项的规定，国务院有权“改变或者撤销各部、各委员会发布的不适当的命令、指示和规章”。根据该条第十四项的规定，国务院有权“改变或者撤销地方各级国家行政机关的不适当的决定和命令”。根据《地方各级人民代表大会和地方各级人民政府组织法》第八条第十一款的规定，县级以上的地方各级人民代表大会有权撤销本级人民政府的不适当的决定和命令。根据《宪法》第一百零四条的规定，县级以上的地方各级人民代表大会常务委员会有权撤销本级人民政府的不适当的决定和命令。《地方各级人民代表大会和地方各级人民政府组织法》第四十四条第八款也作了同样的规定。根据《宪法》第一百零八条的规定，县级以上的地方各级人民政府有权改变或者撤销所属各工作部门和下级人民政府的不适当的决定。根据《地方各级人民代表大会和地方各级人民政府组织法》第五十九条第三款的规定，县级以上地方各级人民政府有权改变或者撤销所属各工作部门的不适当的命令、指示和下级人民政府的不适当的决定、命令。

 

 

 

第二章 国家审计机关 第六节　　法律责任

 

 

法律责任是指行为人违反法律规定而应承担的法律后果。这里的法律是广义的法律。行为人既包括个人，也包括单位。所谓违反法律规定，是指违反法律规定中的禁止性规范和义务性规范，不包括授权性规范。法律是由许多法律规范构成的，是法律规范的总和。法律规范是由国家制定或认可的由国家强制力保证实施的一种行为规范。按照法律规范本身的性质，可将法律规范分为禁止性规范、义务性规范和授权性规范。禁止性规范是指禁止人们作出一定行为的规范，它规定不得作出一定行为，若作出一定行为则违法。如《审计法》第三十四条第一款关于被审计单位不得转移、隐匿会计凭证等的规定就是禁止性规范。义务性规范是指人们必须作出一定行为的规范，它规定必须作出一定行为，若不作出一定行为则违法。如《审计法》第三十七条第二款关于被审计单位应当配合审计机关工作的规定就是义务性规范。

 

授权性规范是指人们有权作出一定行为的规范，它规定可以作出一定行为，也可以不作出一定行为，都不违法。如《审计法》第十条关于审计机关可以派出审计特派员的规定就是授权性规范。

 

法律责任分为民事法律责任(也称民事责任)、行政法律责任(也称行政责任)和刑事法律责任(也称刑事责任)。违反民事、经济法律规范的，承担民事法律责任，承担方式有返还财产、赔偿损失、支付违约金、赔礼道歉等十种方式，《民法通则》第一百三十四条对此有明确规定。违反行政法律规范的，承担行政法律责任，承担方式有行政处理、行政处罚、行政处分或者其他纪律处分，规定在有关法律、法规中。违反刑事法律规范的，就构成犯罪，承担刑事法律责任，承担方式有判处主刑和附加刑，主刑的种类包括：管制、拘役、有期徒刑、无期徒刑、死刑；附加刑的种类包括：罚金、剥夺政治权利、没收财产。附加刑也可独立适用。对于犯罪的外国人还可以独立适用或者附加适用驱逐出境。《刑法》第三十三条、三十四条、三十五条对此有明确规定。《审计法》和《审计法实施条例》规定的法律责任主要是行政法律责任，也提到追究刑事责任的问题，但没有规定民事法律责任。因为《审计法》和《审计法实施条例》属于行政法的范畴，不属于民法、经济法的范畴，不可能规定民事法律责任。《审计法》和《审计法实施条例》都以专章的形式规定了法律责任，具有重要作用。表现为：第一，完善了审计立法体例。一部部门行政法的立法体例一般第一章为总则，最后一章为附则，倒数第二章为法律责任，这已形成定势，审计法作为部门行政法也不能例外，否则就不完善，就有缺陷，就不是一部完整的法律。第二，为惩处违反禁止性规范和义务性规范的行为人提供了法律依据。《审计法》和《审计法实施条例》都有大量的禁止性规范和义务性规范，若没有相应的违法后果的规定，则大量的禁止性规范和义务性规范就会成为一纸空文，有违法行为也无法惩处。只有规定了法律责任，才能使违法行为得以惩处，禁止性规范和义务性规范才能发挥法律作用。第三，可以使行为人事先知道违法的法律后果，促使其自觉守法，积极配合审计工作。第四，为审计机关行使处理处罚等权限提供了法律依据。审计机关的一些权限并不是规定在“审计权限”一章里，而是规定在“法律责任”一章里。如审计处理处罚权、建议给予行政处分或者纪律处分权等，都分别规定在《审计法》和《审计法实施条例》的“法律责任”一章里。

 

《审计法》和《审计法实施条例》规定的法律责任的内容包括两个方面：一是违反《审计法》的法律责任；二是违反国家规定的财政收支、财务收支的法律责任。

 

一、违反《审计法》的法律责任

 

违反《审计法》的法律责任是指被审计单位或者审计人员违反《审计法》的禁止性规定和义务性规定而应承担的法律后果。分为被审计单位违反《审计法》的法律责任和审计人员违反《审计法》的法律责任。对被审计单位违反《审计法》的，既追究被审计单位的法律责任，也追究被审计单位有关责任人员的法律责任。对审计人员违反《审计法》的，只追究审计人员的法律责任。

 

(一)被审计单位违反《审计法》的法律责任

 

根据《审计法》第四十一条至第四十三条、第四十八条的规定以及《审计法实施条例》第四十九至第五十一条、第五十四条的规定，被审计单位违反《审计法》的行为和法律责任如下：

 

1.被审计单位拒绝或者拖延提供与审计事项有关的资料的，或者拒绝、阻碍检查的，由审计机关责令改正，可以通报批评，给予警告；拒不改正的，对被审计单位处以5万元以下的罚款。对被审计单位负有直接责任的主管人员和其他直接责任人员，审计机关认为应当给予行政处分或者纪律处分的，向有关部门、单位提出给予行政处分或者纪律处分的建议，有关部门、单位应当依法及时作出决定，并将书面结果通知审计机关。构成犯罪的，由司法机关依法追究刑事责任。追究责任后，被审计单位仍需接受审计机关的审计监督。

 

2.被审计单位转移、隐匿、篡改、毁弃会计凭证、会计帐簿、会计报表以及其他与财政收支或者财务收支有关的资料的，审计机关有权予以制止，责令交出、改正或者采取措施予以补救，并有权采取取证措施，必要时，经审计机关负责人批准，有权暂时封存被审计单位与违反国家规定的财政收支或者财务收支有关的帐册资料。审计机关认为对负有直接责任的主管人员和其他直接责任人员依法应当给予行政处分的，应当提出给予行政处分的建议，被审计单位或者其上级机关、监察机关应当依法及时作出决定。构成犯罪的，由司法机关依法追究刑事责任。

 

3.被审计单位转移、隐匿违法取得的资产的，审计机关有权予以制止，或者提请人民政府、有关主管部门予以制止，或者申请人民法院采取财产保全措施。审计机关认为对负有直接责任的主管人员和其他直接责任人员依法应当给予行政处分的，应当提出给予行政处分的建议，被审计单位或者其上级机关、监察机关应当依法及时作出决定。构成犯罪的，由司法机关依法追究刑事责任。

 

4.报复陷害审计人员，构成犯罪的，依法追究刑事责任；不构成犯罪的，给予行政处分。《审计法》第十五条规定，审计人员依法执行职务，受法律保护。任何组织和个人不得拒绝、阻碍审计人员依法执行职务，不得打击报复审计人员。一切报复陷害审计人员的行为都要受到法律的制裁。但需要说明的是，报复陷害审计人员并不构成报复陷害罪。因为《刑法》第二百五十四条规定的报复陷害罪是指国家机关工作人员滥用职权、假公济私，对控告人、申诉人、批评人、举报人实行报复陷害的行为。对审计人员的报复陷害行为有杀人、伤害、非法拘禁、诬陷、侮辱、诽谤等，要依照《刑法》的有关条款，构成什么罪就按什么罪处罚。比如杀害审计人员的，构成故意杀人罪，按照《刑法》第二百三十二条的规定处罚，最高可判处死刑；非法拘禁审计人员的，构成非法拘禁罪，按照《刑法》第二百三十八条的规定处罚，最高可判处三年有期徒刑；非法拘禁致人重伤的，最高可判处十五年有期徒刑；诬陷审计人员的，构成诬告陷害罪，按照《刑法》第二百四十三条的规定处罚，最高可判处十年有期徒刑；侮辱、诽谤审计人员的，构成侮辱罪、诽谤罪，按照《刑法》第二百四十六条的规定处罚，最高可判处三年有期徒刑。报复陷害审计人员不构成犯罪的，给予行政处分。

 

(二)审计人员违反《审计法》的法律责任

 

审计人员应当依法执行职务，正确履行职责，办理审计事项应当客观公正、实事求是、廉洁奉公，不得滥用职权、徇私舞弊、玩忽职守，否则就是违法。根据《审计法》第四十九条和《审计法实施条例》第五十五条规定，审计人员滥用职权、徇私舞弊、玩忽职守，构成犯罪的，依法追究刑事责任；不构成犯罪的，给予行政处分。审计人员违法、违纪取得的财物，依法予以追缴、没收或者责令退赔。关于追究刑事责任的问题，依照《刑法》第三百九十七条第一款规定的滥用职权罪、玩忽职守罪处罚。该款规定：“国家机关工作人员滥用职权或者玩忽职守，致使公共财产、国家和人民利益遭受重大损失的，处三年以下有期徒刑或者拘役；情节特别严重的，处三年以上七年以下有期徒刑。本法另有规定的，依照规定。”该条第二款规定：“国家机关工作人员徇私舞弊，犯前款罪的，处五年以下有期徒刑或者拘役；情节特别严重的，处五年以上十年以下有期徒刑。本法另有规定的，依照规定。”行政处分，按照《国家公务员暂行条例》的有关规定办理。

 

二、违反国家规定的财政收支、财务收支的法律责任　　违反国家规定的财政收支、财务收支的法律责任是指被审计单位违反国家规定的财政收支、财务收支而应承担的法律后果。分为违反国家规定的财政收支的法律责任和违反国家规定的财务收支的法律责任。不管是违反财政收支还是违反财务收支，都既追究被审计单位的法律责任，也追究被审计单位有关责任人员的法律责任。根据《审计法》第四十四条至第四十七条以及《审计法实施条例》第五十二条至五十四条的规定，以及《国务院关于违反财政法规处罚的暂行规定》的规定，将被审计单位违反国家规定的财政收支、财务收支的法律责任分述如下：

 

(一)违反国家规定的财政收支行为的法律责任

 

所谓财政收支，是指依照预算法和国家其他有关规定，纳入预算管理的收入和支出，以及预算外资金的收入和支出。违反国家规定的财政收支的行为有将预算内资金转预算外资金，越权减免税收，截留、隐瞒、转移财政收入，乱支乱用财政资金，侵占财政资金，虚报财政支出等行为。对违反国家规定的财政收支的行为，审计机关只能处理，不能处罚。处理的种类有：(1)责令限期缴纳、上缴应当缴纳或者上缴的财政收入；(2)责令限期退还被侵占的国有资产；(3)责令限期退还违法所得；(四)责令冲转或者调整有关会计帐目；(5)采取其他纠正措施。

 

(二)违反国家规定的财务收支行为的法律责任

 

所谓财务收支，是指国有的金融机构、企业事业单位以及国家规定应当接受审计监督的其他有关单位，按照国家有关财务会计制度的规定，办理会计事务、进行会计核算、实行会计监督的各种资金的收入和支出。违反国家规定的财务收支的行为有挤占成本，乱支费用，盈亏不实，乱列营业外支出，隐瞒销售收入和营业外收入，挪用专项资金等。

 

对被审计单位违反国家规定的财务收支的行为，审计机关既可处理，也可处罚。处罚的种类有：(1)警告、通报批评；(2)罚款；(3)没收违法所得；(4)依法采取的其他处罚。具体做法是：由审计机关在法定职权范围内责令改正，给予警告、通报批评，对违法取得的资产按照审计处理的五种方式作出处理。对违反财务收支行为有违法所得的，处以违法所得1倍以上5倍以下的罚款；没有违法所得的，处以5万元以下的罚款。法律、行政法规对被审计单位违反国家规定的财务收支行为另有处理、处罚规定的，从其规定。如《国务院关于违反财政法规处罚的暂行规定》规定可以没收违法所得，则审计机关就可以按照该规定执行。对被审计单位负有直接责任的主管人员和其他直接责任人员，审计机关认为应当给予行政处分或者纪律处分的，向有关部门、单位提出给予行政处分或者纪律处分的建议。有关部门、单位应当及时作出决定，并将结果书面通知审计机关。被审计单位的财务收支违反法律、行政法规的规定，构成犯罪的，由司法机关依法追究刑事责任。这也是单位犯罪的问题，按照《刑法》的有关规定追究刑事法律责任。财政部、审计署、监察部、最高人民检察院于1998年1月19日联合发出的《关于严肃追究扰乱财经秩序违法违纪人员责任的通知》(财监字1998 4号)，重申了追究违反财务收支的有关责任人员的行政责任和刑事责任的问题，要求改变对责任人员处罚不力，以补代罚、以罚代刑、对事不对人的现象。对有关人员需追究行政责任的，移交有关行政监察部门研究处理；需追究刑事责任的，及时移送司法机关依法处理。要求各级财政、审计机关等要高度重视追究违法违纪人员责任的工作，切实采取有效措施予以落实，并把这项工作作为考评单位和干部实绩的重要内容。要求各级行政监察和检察机关对追究有关人员责任的建议，应依照有关法律、法规的规定认真研究处理，并及时作出答复。

 

 

 

第三章 财政收支审计（上） 第一节 财政收支审计概述

 

   

  财政收支审计是审计机关依照《宪法》和《审计法》对政府公共财政收支的真实性、合法性和效益性所实施的审计监督。根据我国现行的财政管理体制和审计机关的组织体系，财政收支审计包括本级预算执行审计、下级政府预算执行和决算审计，以及其他财政收支审计。根据《中央预算执行情况审计监督暂行办法》的规定，中央预算执行审计主要对财政部门具体组织中央预算执行情况、国税部门税收征管情况、海关系统关税及进口环节税征管情况、金库办理预算资金收纳和拨付情况、国务院各部门各直属单位预算执行情况、预算外收支以及下级政府预算执行和决算等七个方面进行审计监督。

 

一、财政收支审计的法律依据

 

我国《宪法》第九十一条和《审计法》第四条明确规定，审计机关应对本级各部门预算的执行情况和决算，以及预算外资金的管理和使用情况进行审计监督。《审计法》第十六条规定，审计署在国务院总理领导下，对中央预算执行情况进行审计监督，向国务院总理提出审计结果报告；地方各级审计机关分别在本级政府行政首长和上一级审计机关的领导下，对本级预算执行情况进行审计监督，向本级人民政府和上一级审计机关提出本级审计结果报告。《审计法》第十七条还规定，国务院和县级以上地方人民政府应当每年向本级人民代表大会常务委员会提出审计机关对预算执行和其他财政收支的审计工作报告。

 

二、财政收支审计的发展历程

 

回顾我国财政收支审计工作的发展道路，主要经历了从试点到全面铺开、由浅入深、从“上审下”到“同级审”与“上审下”并举的发展过程，形成了以下三个发展阶段：

 

第一阶段是边组建、边工作和抓重点、打基础阶段。1983undefinedamp;#0;1986年，各级审计机关主要通过采取对部分地区财政收支进行审计的形式，开展财政审计工作，审计覆盖面在10%左右，以此积累经验，摸索财政审计工作的路子。

 

第二阶段是审计机关依法独立开展对下级政府财政收支审计工作阶段。1987undefinedamp;#0;1994年，各级审计机关依照《中华人民共和国审计监督暂行条例》规定，独立行使财政审计监督权，开展对下级政府财政收支的审计监督工作。随着审计工作的逐步深入开展，地方各级政府及其财税等部门基本上习惯和适应接受财政审计监督，同时审计机关也积累了较丰富的财政审计工作经验，初步摸索出了财政收支审计工作的路子，财政收支审计的地位和作用不断提高，审计权威性也得到了加强。

 

第三阶段是从1995年《审计法》颁布实施，财政收支审计开始实行“同级审”与“上审下”相结合的审计监督制度，改变了以往单一的“上审下”制度，扩大了财政收支审计领域，增强了财政收支审计力度，我国财政收支审计工作由此进入一个新的历史发展时期。各级审计机关以“两个报告制度”为中心，即向本级政府提出预算执行情况审计结果报告和受政府委托向人大常委会提出预算执行和其他财政收支情况审计工作报告，积极开展了对本级预算执行情况的审计监督工作。

 

我国各级审计机关在党中央、国务院和地方各级政府的领导下，认真贯彻党的路线、方针、政策，积极实践，勇于探索，创造性地开展财政审计工作，对于整顿经济秩序，严肃财经纪律，加强预算管理，深化财税体制改革，保持国民经济持续稳定增长，发挥了重要作用。特别是1995年实施“同级审”以来，审计覆盖面基本达到100%，审计领域不断拓宽，审计重点更加突出，审计机关为各级政府加强财政管理和人大进行行之有效的监督提供了重要依据，充分发挥了财政审计在国家宏观调控中的保障监督职能，受到社会各界好评。1998年6月5日，朱 基总理在《审计署关于1997年中央预算执行情况审计结果报告》上批示：“对中央预算执行情况进行审计的制度很重要。审计署的工作是认真、负责和有效的。国务院各部门要认真执行审计决定，进一步改进工作，对审计查出的问题，要依法严肃处理”。

 

三、财政收支审计的意义

 

我国对国家财政收支实行审计监督的制度，对强化审计监督在国家财政经济工作中的地位，健全和完善政府审计监督机制，提高审计监督工作的层次和水平，树立审计机关权威，推进审计工作走向法制化、制度化和规范化，具有重要的现实意义和深远的历史意义。　

 

(一)对各级政府财政收支实施全面监督的需要

 

1995年以前，我国财政收支审计实行的是单一的“上审下”制度，本级审计机关不对本级预算执行情况进行审计监督。但从审计实践看，审计查出本级政府各部门和下级政府财政部门违反财经制度的问题，有许多是本级政府财政部门造成的；只有对本级政府财政收支进行审计，才能全面深入地反映财政管理中存在的深层次问题，进而从政策制度和管理机制方面提出建议。

 

《审计法》颁布实施以后，审计机关不仅要对下级政府的预算执行情况和决算进行审计监督，还要对本级预算执行情况进行审计监督。这样，就由过去单一的“上审下”制度变成了“同级审”和“上审下”相结合的审计监督制度，扩大了财政审计领域，增强了财政审计力度，形成了一个从不同层次、不同角度对政府财政收支进行审计监督的方式。这样，既有利于严肃财经法纪，维护国家的政令统一，又有利于各级政府全面了解预算执行情况和其中存在的问题，便于及时采取措施，加强预算管理；同时，也有利于促进预算单位加强管理，提高财政资金的使用效益。

 

(二)促进政府加强宏观调控的需要

 

在社会主义市场经济条件下，由于市场机制在资源配置中起基础性作用，政府管理经济的职能主要致力于宏观调控，通过运用财政政策和货币政策等手段，创造良好的经济发展环境，促进社会资源的优化配置。财政作为政府宏观调控的重要手段，其职能的有效发挥，直接关系到政府宏观调控目标的实现和国民经济持续快速健康发展。审计监督作为高层次的监督，主要任务就是支持和促进政府宏观调控政策的贯彻执行，为加强国家宏观经济管理服务，它通过对国家财政收支的审计监督，支持和促进政府财政部门和其他预算执行部门依法有效地履行职责，促进财政职能的更好实现，适应建立社会主义市场经济体制的要求。

 

(三)人大常委会加强对政府财政收支监督的需要

 

按照《预算法》规定，全国人民代表大会及其常务委员会对中央预算、决算进行审查和批准，对中央和地方预算、决算进行监督；县级以上 的地方各级人民代表大会及其常务委员会对本级预算、决算进行审查和批准，对本级和下级政府预算、决算进行监督。《审计法》实施以后，预算执行审计成了人大监督政府财政收支的必要方式和有力手段，向人大提交的审计工作报告成了人大评价政府预算执行工作的一个重要依据，人大可以通过审计工作更好地行使对政府财政收支的监督职权。

 

(四)与国际惯例接轨的需要

 

目前，从世界上实行市场经济的国家看，不论是审计机关从属于议会还是从属于政府，或是独立于议会、政府之外，审计机关的主要任务都是对本级政府财政收支进行审计监督，向立法机关提出审计工作报告。我国对政府预算执行情况的审计，符合国际审计制度的惯例，不但是发展社会主义市场经济的客观要求，而且也是健全和完善社会主义市场经济制度的必要保证。

 

 

 

第三章 财政收支审计（上） 第二节　本级预算执行情况审计

 

   

本级预算执行情况审计是审计署和地方各级审计机关在国务院总理和本级政府首长的领导下，对本级预算执行情况实施的审计。

 

一、本级预算执行情况审计的范围

 

(一)预算执行情况审计时间的界定

 

根据我国预算管理制度的规定，年度政府预算编制完成并按法定程序批准后，直至年度决算编制完毕并按法定程序批准之前，属于预算执行的时间。对本级预算执行的时间范围，可以是预算执行的全过程，也可是预算执行过程中的某一时段。《审计法》规定政府向人大常委会作预算执行情况的审计工作报告，主要立法目的是加强人大对政府预算执行情况的审查监督。而人大对政府预算执行情况的审查监督，主要是监督政府的年度财政活动是否符合年度预算确定的范围和方向。因此，对政府财政行为的审计检查，应是全年预算执行结果的审计全过程。

 

(二)预算执行情况审计的范围

 

本级预算执行情况审计的范围可以根据本级预算的组成、本级预算执行的组织机构、本级预算资金运行的过程来分别加以确定。

 

1.根据本级预算组成确定。《预算法》规定，一级政府预算是由本级各部门(含直属单位)预算组成的，同时还包括下级政府向上级政府上解的收入数额和上级政府对下级政府返还或者给予补助的数额。各部门预算是由列入部门预算的国家机关、社会团体和其他单位收支预算组成的。依据本级预算的组成，本级预算执行情况审计的范围包括三个层次：一是本级政府预算执行情况；二是部门预算执行情况；三是单位预算执行情况。

 

2.根据本级预算执行的组织机构确定。我国预算执行的组织机构及各机构的职责是：财政部门在本级政府的领导下，负责具体组织本级预算的执行。税务、海关、国库等国家指定的专门管理机关，参与组织预算执行工作。其中，税务机关主要负责各项税收的征收管理，以及本级政府交办的其他预算收入的征收管理；海关主要负责关税和进口环节税的征收管理，以及保税货物的监管；国家指定中国人民银行经理国家金库业务，主要负责预算收入的收纳、划分和报解以及库款支拨工作。本级政府各主管部门在本级政府领导下，在同级财政部门的指导下，负责本部门的财务收支计划和单位预算执行。依据本级预算执行的组织机构界定，本级预算执行情况审计的范围，包括财政部门具体组织本级预算执行的情况，税务、海关、国库参与组织本级预算执行的情况，本级各部门、各单位的部门、单位预算执行的情况。

 

3.根据本级预算资金的运行过程确定。一级政府的财政行为主要表现为通过征税、发行公债等手段组织收入供政府及其有关部门使用。这一过程可划分为五个阶段：一是预算资金的筹集，即组织预算收入；二是预算资金的分配，即是财政部门根据本级人大批准的预算向本级各部门、各单位批复预算；三是预算资金的拨付或转拨，即财政部门向本级各部门拨付预算资金，本级各部门向所属单位拨付预算资金；四是预算资金的使用，即基层预算单位按照预算及有关财政、财务制度规定使用；五是批复决算，即财政部门根据人大批准的决算进行批复。依据这一运行过程进行界定，预算执行情况审计的范围包括：组织预算收入情况、批复预算支出情况、拨付或转拨预算资金情况、预算资金的使用情况和决算批复情况。

 

二、本级预算执行情况审计的主要内容

 

预算执行的组织机构涉及财政、税务、海关、国库和其他部门，根据这些部门和单位在预算执行中所承担的职责不同，本级预算执行情况审计的内容也各不相同。

 

(一)对财政部门的审计

 

1.预算批复情况。主要对财政部门向本级政府各部门批复预算情况、年终调整变化情况进行审计。一般包括：核实年终预算调整数，审查有无改变预算使用方向；保留待分配预算数是否合理、适度；用当年超收安排的支出预算，是否符合全国人大关于预算收入超收部分使用方向的要求。

 

2.预算收入情况。主要对财政部门直接组织的非税性收入的征管情况和预算收入退库情况进行审计。一般包括：各项专项收入是否依法计征、足额入库，有无隐瞒、转移预算收入；企业亏损补贴是否按预算、按实际亏损情况办理收入退库，有无虚列企业亏损补贴，转移财政资金；办理国有企业所得税退库的依据是否合法，有无用非法手段转移预算资金；有无用冲退收入的办法解决应由支出预算安排的资金。

 

3.预算支出情况。主要对财政部门办理的本级预算支出情况进行审计。一般包括：核实本级各项预算支出数同支出列报数依据是否一致；核实财政支持农业、教育、科学事业发展资金的投入情况，以及其他支出的主要内容和资金使用情况；财政部门是否严格按照批准的年度预算和用款计划拨款，有无随意改变支出用途；重点检查财政部门是否严格按照批准的年度预算和用款计划拨款，有无无预算、无计划、超预算、超计划的拨款，以及随意改变支出用途；有无向非预算单位拨款或越级办理预算拨款；有无擅自增加对本机关、本系统拨付资金。

 

4.补助地方支出情况。主要对税收返还、体制补助、专项补助、结算补助和其他补助的年终决算情况进行审计。一般包括：核实每一个结算项目，文件依据是否准确，基础数据是否可靠，结算办法是否合理，有无随意性大、资金分配不公平、不合理的问题；有无将应由预算安排的支出，在年终通过结算解决的问题；有无采取不正当手法，通过结算为本机关、本系统拨付资金的问题。

 

5.部门、企业决算批复情况。主要对财政部门及其职能机构批复各部门行政事业经费决算和企业财务收支决算的情况进行审计。

 

6.预算资金平衡情况。主要对本级预算当年收支平衡和资金平衡情况进行审计。通过审计核实财政赤字或结余情况和年终资金结存情况，包括：财政赤字和债务规模是否突破预算，有无采取虚收虚支的办法人为调节赤字和债务规模；资金结存是否真实，暂存暂付是否及时清理，有无将应作预算收入的资金长期挂在预算暂存的问题；有无通过预算暂存、暂付办理资金拨付，以此脱离预算监督的问题；有无以预留收入、虚列支出等方式，将预算内资金转入暂存或预算外，逃避各方面监督的问题等。

 

（二)对税务系统的审计

 

1.税收政策执行。主要对税务部门执行国家统一税收政策情况进行审计。一般包括：税务部门是否依照法律、行政法规的规定，及时、足额征收税收；有无随意变通或自定税收政策、乱开减免税口子、变相扩大减免税范围等问题；有无受地方政府干预，改变法定税率和侵蚀税基，影响上一级政府税收的问题。

 

2.税收征收管理。主要对税务部门执行《税收征管法》及各项具体税收法律、行政法规和部门规章情况进行审计。一般包括：税务部门是否依照税收征管法严格税收征管，有无扭曲、变通征管办法，低率预征、以缓代免、变相包税，造成税款流失的问题；有无税收计划完成后不征或缓征税款的问题；税收的征管范围和入库级次是否符合国家统一规定，有无混淆征管范围和入库级次挤占上级财政收入的问题。

 

3.税收提退。主要对税务部门执行税收提退政策及管理使用情况进行审计。一般包括：税务部门的各项提退是否合法、合理，有无以“超收”、“误收”为名，违规办理退税，人为调节税收收入的问题；有无违反规定，为本部门、本单位办理各项税收超收分成或增长分成退税的问题；有无多提退滞补罚收入和代征、代扣手续费的问题等。

 

4.税收征管制度的运行。主要审查各项税收政策和征管制度是否合理、完善，有无存在漏洞，造成国家税款流失方面的问题。

 

5.税收收入计划完成情况。主要对税务系统负责征收的各项税收的征收数、入库数、财政部门列报数以及企业主管部门决算汇总数等进行审计分析。一般包括：审查税务部门负责征收的各项税收的征收数、金库入库数、财政部门列报数以及企业主管部门决算汇总数是否真实一致，分析造成超收或短收的主要原因，有无隐瞒、截留或挪用税收收入的问题；检查有关税收收入增长与构成主体税源的经济增长是否相适应，分析低于或高于经济增长的原因。

 

(三)对海关系统的审计

 

1.关税、进口环节税及其他税费征管。主要审计海关是否依法征收、及时足额缴纳税款；是否严格执行进口货物担保制度；是否严格依法办理缓税、退税；是否隐瞒、截留、挪用税收收入或罚没收入以及税收任务的完成情况等。

 

2.关税及进口环节税的减免。主要对各级海关执行国家的关税减免政策情况进行审计。重点审查海关批准的各类减免税，是否严格执行国家规定，有无违反规定、放宽条件、突击审批，以及擅自延长国家明令废止的关税优惠期限的问题。

 

3.保税货物监管。主要对海关办理各种到期加工贸易合同核销手续及监管保税仓库、保税货物情况等进行审计。重点审查各种加工贸易合同是否严格按政策制度规定及时办理核销手续；对实行进口许可证的货物有无无证放行的问题；保税仓库存放货物是否合规，有无将非保税货物存入保税仓库，或将保税仓库中的货物擅自转卖的问题。

 

(四)对国库的审计

 

1.预算收入缴纳。主要对国库是否严格监管预算收入的缴库情况进行审计。

2.预算收入划分。主要对国库是否严格按照财政预算管理体制的规定，划分、报解预算收入的情况进行审计。

 

3.预算收入退库。主要对国库是否按照国库库款属于同级财政的原则，办理预算收入退库情况进行审计。

 

4.预算资金拨付。主要对国库是否按照预算资金拨付原则，办理预算拨款及其办理预算拨款的办法和使用范围是否符合规定等进行审计。

 

(五)对本级部门单位的审计

 

1.预算批复。在核实财政部门批复预算数的基础上，对主管部门向所属预算单位批复预算情况进行审计。主要检查主管部门是否向所属预算单位及时批复预算，有无层层预留待分配预算指标或将待分配预算转作其他用途的问题等。

 

2.转拨预算资金。主要检查主管预算单位是否按照预算和财政制度的规定转拨资金，有无资金不及时拨付到位，挤占、挪用的问题；有无超越预算级次拨款和向非预算单位拨款的问题等。

 

3.预算资金使用。主要检查基层预算单位和主管部门机关是否按照预算、财政制度所规定的支出用途使用预算资金。重点检查资金的使用方向是否合理，是否符合规定的开支范围和标准，有无挪用财政专项资金的问题；资金的使用效益如何，是否达到应有的社会行政效果。

 

4.部门单位上缴预算收入。主要审查有预算收入上缴任务的部门、单位是否依照法律、行政法规，及时足额地将应上缴的预算收入按规定的预算级次、科目、缴款方式和期限缴入国库；有无截留、挪用或者拖欠的问题。

 

 

 

第三章 财政收支审计（上） 第三节　下级政府预算执行情况和决算审计

 

 

 审计机关对下级政府预算执行情况和决算实行审计监督，是《宪法》和《审计法》赋予审计机关的一项重要职责，是财政收支审计的一项基本内容。

 

一、下级政府预算执行情况和决算审计的概念

 

下级政府预算执行情况审计是审计机关对下级政府预算执行情况的真实、合法和效益情况进行监督的行为。通称为“上审下”。与本级预算执行审计不同之处在于：审计主体不同，对下级政府预算执行审计的主体是上级审计机关；审计时限不同，其审计时限可根据工作需要进行划定。

 

下级政府财政决算审计是上级审计机关对下级政府财政收支决算的真实、合法、效益情况进行监督的行为。根据《预算法》的规定，县级以上地方各级政府财政部门编制本级决算草案，报本级政府审定后，由本级政府提请本级人民代表大会常务委员会审查和批准。因此，对下级政府财政决算的审计一般限定为对下一级政府本级财政决算的审计。

 

二、对下级政府预算执行情况和决算审计的主要内容

 

对下级政府预算执行情况和决算审计侧重于检查违反国家政令统一、侵占上级财政利益和关系国家财政工作全局的问题，它主要包括对税收、非税性收入、财政收入退库、财政支出、财政结算资金等的审计。

 

(一)税收审计

 

对下级政府预算执行情况和决算审计时，涉及到的税收审计的内容，主要是地方税务局负责征收和管理的各项税收的征管情况。其中包括：

 

1.税收计划执行及完成情况。主要审计税收计划中各税种税收指标是否全面完成，分析各税种超收和短收的原因；税收计划的各项指标完成情况是否真实，有无采取各种方式虚列收入的问题。

 

2.税收政策执行情况。这是税收审计的一项重要内容。重点审计严格执行国家税收法律、法规和各项制度的情况，主要包括：有无直接或与当地国家税务局联合批准减免税的问题；有无擅自规定从销售收入中征收各种基金、地方附加费的问题；有无违反税法规定，超越税收管理权限，随意增加减免税项目、扩大减免税范围、擅自延长减免税期限、停征应征税种、超额度多减免税收的问题；是否按照先征后退的原则办理减免税退付，有无采取抵扣或降低征税比例的办法减少税收收入的问题；有无自行设立各种名目税收周转金的问题。

 

3.税收征管情况。主要审计地方税务机关是否依照税收征管范围的规定依法及时组织税收，有无擅自改变征管范围，将应由国家税务局征收的税收改为地方税务局征收，并作为地方收入缴入地方国库的问题；有无自定政策将中央财政收入或上级财政收入，缴入本级金库作为本级财政收入的问题。地方税务机关是否严格按照税收征管办法的规定，及时为纳税人办理纳税登记手续，有无漏征错征的问题；对纳税人的纳税申报是否进行严格的审查，有无审查不严，造成少计应纳税额，进而影响中央或上级财政收入的问题。税款收入是否及时征收并按规定缴库，有无以缓代免、应征不征的问题；税款入库级次划分是否正确，有无侵占中央财政收入或上级财政收入的问题；税务机关有无开设税款过渡帐户，人为调节税收进度的问题。

 

4.税收提退情况。主要审计地方税务机关办理的各项提退是否属于国家规定的范围，是否符合其权限；税务机关提留的各类分成是否严格按规定、按比例、按范围提取，有无扩大范围随意提取，侵占税收收入的问题。

 

(二)非税性收入审计

 

非税性收入，是财政部门按照国家统一政策、制度的规定直接组织的收入。按照国家预算收支科目，由地方财政部门组织的非税性收入，如国有企业上缴利润、基本建设贷款归还收入、其他收入、罚没收入、行政性收费收入、债务收入等。

 

上级审计机关对下级政府非税性收入审计时，重点检查政府各部门、各单位是否按照国家规定将非税性收入及时、足额地按规定的预算级次上缴财政，有无截留、坐支的问题；财政部门对各部门、各单位上缴的非税性收入，是否纳入预算管理，有无采取挂预算暂存、预算外暂存，在预算之外进行收付核算，逃避监督的问题。

 

(三)财政收入退库情况审计

 

地方退库项目主要是：按规定可以从预算收入中退库拨补的国有企业计划亏损补贴和按照先征后退政策所退的增值税、消费税、企业所得税等各项税收，以及由于技术性差错需办理的退库和改变企业隶属关系办理财务结算所需要的退库。各级财政必须严格按照财政部批准的退库项目办理收入退库，不得擅自设立退库项目。审计的重点是：

 

1.企业计划亏损补贴。主要检查财政部门是否严格按照国家统一规定，办理企业计划亏损补贴，有无将不属于企业计划亏损补贴范围的开支项目，假借企业亏损补贴名义予以解决的问题；有无自行扩大政策性亏损补贴范围，提高补贴标准的问题；有无以弥补企业计划亏损为名，通过退库将财政资金转到预算外的问题；有无对计划外亏损和超计划亏损给予补贴的问题，有无将各种政策性价格补贴混入计划亏损补贴中，从收入中退库的问题。2.先征后退各项税收的退库情况。先征后退是税制改革后，为了保证新旧税制的平稳过渡，维护政策的连续性，支持企业发展，在一定期限内对一些特定行业和项目实行的一项特殊政策。其做法是：实行先征后退政策的企业，先按统一税收规定征税，后由财政部门或财政部门委托的征收机关根据国家有关政策规定，按原征税科目退税。按分税制财政体制的规定，所退税款属于中央预算收入的，由中央财政负担；属于中央与地方共享收入的，由地方财政负担。审计机关审计时，重点要检查先征后退的范围是否符合国家规定，退税的依据是否真实、完整，退税的级次是否符合财政管理体制的规定。

 

3.预算收入项目更正。主要审计财政部门更正预算收入科目的依据是否真实并符合制度规定，有无以差错更正为名，挖挤中央财政或上级财政收入的问题。

 

(四)财政支出审计

 

对下级政府财政支出情况的审计主要检查以下内容：

 

1.支出列报是否真实。通过审计核实各项预算支出数同支出列报依据是否一致，有无采取以虚列支出的方式，转移财政资金的问题。

 

2.执行法律和财政政策情况。重点检查财政对农业、教育、科技的投入是否高于经常性收入的增长，有无违反有关法律的规定，不能保证农业、教育、科技的财政投入正常增长的问题；预算收入超收部分是否用于减少财政赤字、解决历史遗留问题、增加对农业的投入、支援经济不发达地区和少数民族地区；是否贯彻国家有关财政政策，从严控制财政支出。

 

3.转移支付资金的管理和使用情况。转移支付资金主要有两大类型，即不规定使用方向和具体使用项目的一般性转移支付，以及规定使用方向或具体使用项目的专项转移支付。对一般性转移支付要重点检查是否按规定拨付资金，有无转作预算外管理的问题；对专项转移支付要检查是否坚持专款专用原则，有无挪作它用的问题。

 

(五)财政结算资金审计

 

财政结算资金是指中央财政和地方财政、上级财政和下级财政之间，在财政管理体制确定以后，由于客观情况变化，企业、事业单位隶属关系调整，财政收支转移等原因在年终需要统一结算的资金。主要内容包括：体制结算、专项拨款结算、企业事业单位上划下结算、因国家采取的财经政策措施而影响上下级财力变动所需要的单项结算和上下级垫付往来款的结算。国家对各项结算均有明确具体的结算标准和结算办法，应按国家规定，重点从以下几个方面进行审计：

 

1.审查每一结算事项文件依据是否准确，基础数据是否可靠，结算办法是否合规，结算数据是否真实 ，有无结算基础不实的问题。

 

2.审查税收返还的结算。对结算事项应区分不同情况有重点地进行检查。如对分税制体制税收返还收入结算的审计，应重点检查增值税、消费税两税收入有无虚增虚减的问题。3.审查地方有无采取不正当手法，通过结算为财政、税务系统增加各项经费的问题。

 

(六)结转下年支出审计

 

结转下年支出，是预算安排的支出结余，按照专款专用的原则结转下年继续使用的资金。由于结转下年支出是否真实、合理、合规，对财政结余以至下年政府对财政资金的安排会产生直接影响，因此审计结转支出是否符合国家的政策规定，也是对下级政府预算执行情况和决算审计必不可少的内容。

 

 

第三章 财政收支审计（上） 第四节 其他财政收支审计

 

   

其他财政收支是指未纳入财政预算管理的财政性资金，即由各级政府及各部门管理使用的预算外资金。其他财政收支审计作为预算执行情况审计的组成部分，通过与本级预算执行情况审计、下级政府预算执行情况和决算审计的有机结合，对中央和地方有关部门管理的预算外资金进行审计和审计调查，一方面严肃了财经纪律，维护了中央政令统一和国民经济正常的分配秩序，另一方面对促进中央各部门和地方各级政府管好用好预算外资金，防范腐败都发挥着日益显著的作用。

 

一、其他财政收支审计的范围

 

其他财政收支审计是国家审计机关对预算外资金的筹集、管理和使用情况实施监督的行为。预算外资金是国家机关、事业单位、社会团体、具有行政管理职能的企业主管部门和政府委托的其他机构，为履行或代行政府职能，依据国家法律、法规和具有法律效力的规章而收取、提取、募集和安排使用，未纳入财政预算管理的各种财政性资金。事业单位和社会团体通过市场取得的不体现政府职能的经营、服务性收入，不属于预算外资金。预算外资金审计的具体范围包括：根据法律、法规和具有法律效力的规章收取、提取的各种行政事业性收费、基金(资金、附加收入)和凭借政府职权筹集的资金等；按照国务院和省、自治区、直辖市人民政府审批的项目和标准，收取和提取的各种行政事业性收费；按照国务院或财政部审批的项目和标准向企事业单位和个人征收、募集或以政府信誉建立的具有特定用途的各种基金(资金、附加收入)；主管部门按照规定从所属企业、事业单位和社会团体集中的管理费及其他资金；用于乡(镇)政府开支的乡自筹资金和乡统筹资金；其他未纳入财政预算管理的财政性资金。

 

二、其他财政收支审计的主要内容

 

根据《审计法实施条例》规定，审计机关对其他财政收支进行审计监督的主要内容一是各级人民政府财政部门依照法律、行政法规和国家其他有关规定，管理和使用预算外资金的情况；二是本级各部门依照法律、行政法规和国家其他有关规定，管理使用预算外资金的情况；三是本级各部门决算和下级政府决算。

 

按照我国现行审计监督管理体系，审计机关对其他财政收支审计监督是围绕中央和地方两个层次，以财政预算执行情况审计(包括财政决算审计)和部门财务收支审计为依托，按专业对口的原则，分别组织实施的。审计署对其他财政收支审计监督的内容包括，一是对中央级其他财政收支进行审计监督，主要是结合中央预算执行情况审计，对财政部以及中央各部门(含直属单位)管理的财政性预算外资金和基金的管理使用情况进行审计监督；二是对地方其他财政收支进行审计监督，主要是结合财政收支决算审计，对地方政府各部门管理的财政性预算外资金的管理使用情况进行审计或审计调查。

 

地方审计机关对其他财政收支审计的内容包括，一是对地方本级其他财政收支进行审计监督，主要是结合地方同级预算执行情况审计，对同级财政部门以及同级各部门(含直属单位)管理的财政性预算外资金和基金的管理使用情况进行审计监督；二是对下级地方政府其他财政收支进行审计监督，主要是结合财政收支决算审计，对下级政府各部门管理的财政性预算外资金和基金的管理使用情况进行审计或审计调查。

 

当前，我国对财政资金分配领域的预算外资金管理不严，造成预算外资金规模过大、管理偏松、收支渠道混乱等问题，不仅造成了国家财政资金分散，严重地扰乱了正常的政府公共分配秩序，给国民经济带来不良影响，同时也助长了不正之风和腐败现象的发生。鉴于此，近年来其他财政收支审计重点抓了以下三方面问题：

 

1.在资金的来源方面，重点检查是否严格按照国家法律、法规和规章的范围和标准，收取和提取预算外资金，有无违反国家有关规定擅自设立收费项目，随意调整征收范围和标准的问题；有无将应上缴的预算收入擅自转作预算外资金的问题；有无采取侵蚀税基的方式，设立预算外资金或基金，挖挤上级财政收入的问题。　　

 

2.在资金的使用方面，重点检查是否严格按照国家规定的用途安排和使用预算外资金，部门和单位用预算外资金发放的工资、奖金、津贴、补贴以及用于福利等方面的支出，是否符合国家规定的项目、标准和范围；部门和单位用预算外资金安排的基本建设投资是否经财政部门审查，并报计划部门，纳入基本建设投资计划。乡(镇)自筹和统筹资金在使用时，是否按规定专款专用，并报经乡(镇)政府审批。

 

3.在资金的管理方面，重点检查预算外资金财政专户管理情况。财政专户，是财政部门在银行设立的预算外资金专门帐户，用于对预算外资金收支进行统一核算和集中管理。财政专户分为中央财政专户和地方财政专户，分别办理中央和地方预算外资金的收缴和拨付。对部门、单位的预算外资金实行财政专户管理，是国家对预算外资金实施监控的重要措施。根据财政专户管理的特殊要求，对财政部门应主要检查是否按照国家统一规定建立了预算外资金财政专户管理办法和相关的财务会计核算制度；有无擅自动用预算外专项资金平衡预算或搞有偿使用的问题；有无挪用财政专户资金从事房地产买卖、参与金融拆借、兴办经济实体等风险性、商业性投资的问题。对部门、单位应主要检查是否按照国家规定开设预算外资金帐户，有无在多家银行开设预算外资金帐户的问题；有无在预算外资金收入过渡帐户中直接坐支预算外收入的问题。

 

4.在预算外收支计划的编制方面，重点检查财政部门是否建立健全预算外资金收支计划管理制度；部门和单位是否按规定编制预算外资金收支计划；在编制支出计划时是否以收入为基础，有无收支脱节、少收多支或套取资金的问题。

5.在预算外资金决算的编制方面，重点检查部门和单位是否按照财政部门的规定，编制会计决算；会计决算是否符合财务会计制度规定，内容是否完整，数字是否准确，报送是否及时；决算编制依据是否完整、准确，有无少报或代编的问题。

 

 

 

第三章 财政收支审计（上） 第五节 审计结果报告和审计工作报告

 

   

审计法规定，审计署、地方各级审计机关每年应分别向国务院、地方各级政府提出对本级预算执行情况的审计结果报告，代国务院、本级政府分别向全国人大常委会、地方各级人大常委会提出对预算执行和其他财政收支的审计工作报告。

 

一、审计结果报告和审计工作报告的涵义与作用　

 

审计结果报告，是指审计署向国务院总理或地方审计机关向本级政府首长和上一级审计机关提出的、对上一年度本级预算执行和其他财政收支审计监督的结果报告。审计工作报告，是指审计机关受政府的委托，向本级人大常委会提出对上一年度本级预算执行和其他财政收支审计工作情况的报告。

 

两个报告制度的建立对于完善预算管理制度，加强对预算执行和其他财政资金的审计监督具有重要作用。

 

1为各级政府审定财政部门编制的财政决算草案提供重要资料和情况，有利于各级政府加强对本级财政收支的管, 理。各级审计机关是监督国家财政收支的专门机关，是各级政府财政监督的职能部门。它不仅对本级各部门和下级政府的预算执行情况和决算进行监督，而且也监督本级预算执行情况。审计机关通过每年向本级政府首长提出对预算执行情况的审计结果报告，使各级政府能够比较全面、客观地了解预算执行情况及存在的主要问题，为各级政府作出科学决策，解决预算管理中存在的问题提供了客观的依据，有利于各级政府在向本级人大常委会提交财政决算草案前，及时纠正预算执行中存在的问题。

 

2为各级人大常委会审查和批准财政决算提供客观依据，有利于人大常委会加强对预算执行和其他财政收支的监督。按照我国预算管理职权的划分，各级人大常委会审查、批准本级财政决算。两个报告制度确立以后，各级人大在审查、批准财政决算之前不仅听取财政工作报告，而且还听取审计机关受政府委托所作的对本级财政预算执行和其他财政收支的审计工作报告。这样，有利于人大常委会全面、客观地掌握政府财政管理情况，加强各级人大常委会对预算执行和其他财政收支的监督，督促政府采取措施，解决预算执行中存在的问题，确保预算执行的严肃性。

 

二、审计结果报告与审计工作报告的关系

 

审计工作报告是在审计结果报告的基础上形成的，它们既有联系、又有区别。它们的联系在于，两个报告的核心内容都是相同的，审计结果报告是审计工作报告的有机组成部分，在一些基本数字、基本情况、对预算执行情况的评价以及主要问题等方面具有一致性。它们的区别在于：

 

1报告对象和目的不同。审计结果报告的报告对象是本级政府首脑，其目的在于促进各级政府加强对本级财政收支的管理；审计工作报告的报告对象是本级人大常委会，其目的在于强化各级人大常委会对本级预算执行和其他财政收支的监督。

 

2报告的主体不同。审计结果报告的报告人是各级审计机关；审计工作报告的报告人是各级政府，审计机关是受政府委托向各级人大常委会作审计工作报告。

 

3报告内容的范围不同。审计结果报告主要报告预算执行审计的结果，审计工作报告的内容范围则相对广泛，不仅要报告预算执行审计的结果，还要报告在政府首脑领导下开展预算执行审计工作的全面情况。

 

4报告的侧重点不同。审计结果报告侧重于向政府揭露和反映各部门单位在组织预算执行或预算中存在的问题和情况，以及加强和完善预算收支管理的建议；审计工作报告应侧重于反映审计查出问题的处理情况，以及经审计后政府各部门单位采取的纠正和整改措施，充分体现在政府首脑领导下预算执行审计工作的成效，以及政府接受人大对预算执行和其他财政收支进行监督的态度。

 

三、审计结果报告和审计工作报告的程序

 

关于两个报告的具体程序，审计法和其他有关法律、法规没有明确规定，各级审计机关的做法也不尽一致。根据近几年中央预算执行审计和一些地方预算执行审计的经验，审计结果报告和审计工作报告的程序主要包括以下步骤：

 

1审计机关根据审计掌握的情况和查出的问题形成审计结果报告初稿，审计机关行政首长召集业务工作会议，在充分考虑被审计的本级各部门意见的基础上，对报告初稿进行讨论修改，定稿后报本级政府(政府首脑)。

 

2政府(政府首脑)根据审计结果报告反映的情况和揭露的问题，以及政府财政管理和人大监督的不同侧重点，决定如何向人大常委会报告预算执行审计工作，并提出预算执行审计工作报告的撰写要求，审计机关据此草拟审计工作报告初稿并提交政府办公会议讨论、修改。这是整个报告程序的关键环节，一方面审计机关在政府领导之下，审计工作报告的报告内容应该符合政府要求；另一方面，审计机关要向人大讲实情说实话，重点反映人大关心的情况和问题，突出人大监督的严肃性和权威性。

 

3政府征求人大财经委对审计工作报告初稿的意见，并作进一步修改，最后由政府首脑审核定稿。审计工作报告定稿之前征求人大财经委的意见，使之尽可能贴近人大的要求，这样有利于争取主动，避免正式报告预算执行审计工作时出现偏差，更好地为人大常委会审查批准决算服务。

 

4审计机关首长受政府委托向人大常委会作审计工作报告，并在人大常委会审查批准后向社会公布，以发挥公众监督的作用。

 

实践证明，对预算执行情况审计要做好为政府和人大两个服务，要形成高质量的审计结果报告和审计工作报告，除了审计机关要做好预算执行审计的基础性工作外，还应该具备一套科学完整的预算执行审计报告程序。通过科学完整的报告程序，可以吸收各方面的合理意见，妥善处理审计机关与本级各部门、审计机关与政府、政府与人大以及上级审计机关与下级审计机关等方面的关系，从而变审计成果为行政和法律力量，有效发挥财政收支审计在国家财政经济生活中的作用。

 

 

 

第四章 财政收支审计（下） 第一节 行政事业审计

 

    

对一个国家或地区而言，其财政收支活动可以划分为两个环节，即组织财政收入和安排财政支出。国家通过征税等措施集中一部分社会财富，并将其用于发展国防、外交、科技、教育、文化、卫生等事业及基础设施建设等，从而为国家职能的实现提供物质保障。与此相适应，财政审计也可以分为财政收入审计和财政支出审计。在国家财政支出中，用于维持政府机构正常运转，发展社会公益事业的行政事业支出占相当大的比重，这些支出对于社会的稳定和持续发展具有十分重要的意义，因此，行政事业审计是财政支出审计的重要内容。

 

一、行政事业审计的概念

 

行政事业审计是审计主体依法对行政事业单位的财政、财务收支及其相关经济业务活动进行审查，以监督、评价其真实性、合法性和效益性，以及有关经济资料的真实性和公允性的独立经济监督活动。

 

行政事业审计的主体是国家审计机关、社会审计组织和内部审计机构，而以国家审计机关为主。根据《中华人民共和国审计法实施条例》的规定，审计机关对与本级人民政府财政部门直接发生预算缴款、拨款关系的国家机关、军队、政党组织和社会团体，依法进行审计监督；对与本级人民政府财政部门直接发生预算缴款、拨款关系的企业和事业单位，依法进行审计监督。对行政事业单位审计是国家审计机关的法定职责。

 

行政事业审计的对象或客体，是行政事业单位的财政财务收支。顾名思义，行政事业单位是指行政单位和事业单位，行政单位包括各级行政机关和实行预算管理的其他机关、党政组织；事业单位是指各级各类国有事业单位。行政事业单位多具有行政管理职能或对国家、社会的稳定和发展具有重要的服务功能，国家的宏观经济政策、方针要通过它们的业务活动来体现和实施，特别是一些经济管理部门，其资金分配、资金使用、制定政策等情况对国民经济能否健康、持续发展具有很大的影响。这就决定了行政事业审计是一种高层次的、宏观性的审计监督。

 

二、行政事业审计的职责

 

(一)行政事业审计的范围

 

根据《中华人民共和国审计法》及其实施条例的有关规定，国家审计机关对本级各部门(含直属单位)和下级政府预算的执行情况和决算，以及预算外资金的管理和使用情况进行审计监督；审计机关对国家事业组织的财务收支进行审计监督。具体而言，行政事业审计的范围可以概括为：

 

1.对与本级人民政府财政部门直接发生预算缴拨款关系的国家机关、政党组织、社会团体进行审计监督。其中国家机关指本级人民政府的组成部门、同级人大、政协及其职能部门；政党组织指同级中国共产党机关及其职能部门和向同级政府财政部门领取经费的民主党派机关及其职能部门；社会团体如工会、各种协会、妇联等等。

 

2.对与本级人民政府财政预算有财务收支关系的事业单位进行审计监督。事业单位主要指本级人民政府直属的国家事业组织。

 

3.对预算外资金的管理和使用情况进行审计监督。接受行政事业审计监督的预算外资金，是国家机关、事业单位和社会团体为履行或代为履行政府职能，按照国家有关规定收取、提取和安排使用的未纳入预算管理的财政性资金，主要包括行政机关和事业单位未纳入预算管理的各项行政收费和事业收费、政府有关部门从所属单位集中的上缴资金及其他未纳入预算管理的财政性资金、基金。

 

(二)行政事业审计的职责

 

行政事业审计的职责可以概括如下：

 

1.行政部门、事业单位的预算执行审计。行政事业审计的一个重要职责是参加预算执行审计。财政预算执行情况可以粗略地分为财政收入预算执行情况和财政支出预算执行情况两个部分。在同级财政支出预算中，用于维持政府部门运转和发展科教文卫等公益事业的行政事业经费占有相当大的比重。在财政预算执行情况审计中，行政事业审计主要是对同级财政支出预算中的行政事业经费预算执行情况和其他有关财政财务收支进行审计，也就是对与本级人民政府财政部门直接发生预算缴拨款关系的国家机关、政党组织、社会团体经费预算执行情况和其他财政财务收支情况进行审计监督。

 

2.财政财务收支审计。预算执行审计是一种全范围的审计，着眼于从全局反映一级财政预算执行的整体情况。为掌握特定部门、单位财政财务收支情况，行政事业审计还经常根据需要对有关政府部门、政党组织、社会团体和事业单位的财政财务收支进行定期或不定期的审计，以监督、评价该部门、单位财政财务收支的真实性、合法性和效益性。

 

3.专项审计。行政事业审计中除对单位的预算执行情况和财政财务收支情况进行审计外，还常常根据需要对某一项经费或资金的管理使用情况立项进行专门审计。专项审计的对象既包括财政安排的经费、纳入预算管理的财政性资金，也包括未纳入预算管理的财政性资金。常见的有教育经费审计、科技经费审计、行政性收费和罚没收入审计等等。这种审计方式具有很强的针对性，集中反映某一专项经费来源、管理、使用的基本情况，便于发挥国家审计的宏观经济监督作用。

 

4.专项审计调查。审计机关可以在其职责范围内，对与国家财政收支有关的特定事项开展专项审计调查。

 

5.财经法纪审计。为严肃财经法纪，促进党风和廉政建设，行政事业审计要对其职责范围内违反财经法律、政策的部门、单位和个人进行专案审计。

 

三、行政事业审计的目的和意义

 

(一)行政事业审计的目的

 

行政事业审计的目的是保证行政事业单位财政财务收支的真实性和合法性，提高财政性资金的使用效益。行政事业审计的目标具有两个方面的含义：首先，保证财政财务收支的真实性和合法性与提高财政性资金的使用效益是行政事业审计目的的两个层次。提高资金的使用效益是审计的最终目的，而保证被审计单位财政财务收支的真实性和合法性是达到这一最终目的的关键所在。这是因为一切经济活动的最终目的都是使有限的经济资源发挥最大的效益，审计作为一种经济监督活动，其最终目标与此是一致的，只有保证了被审计事项的真实性和合法性，才能保证资金的使用符合法律法规、计划的要求，资金才能发挥预期的效益，因此保证被审计事项真实性、合法性是基础层次的审计目的。其次，这两个层次的目的又是统一的整体，真实性和合法性本身也是效益性的重要方面，被审计单位只有按法律、法规的规定使用资金，才能使资金发挥预期的效用，否则资金的效益就无从谈起，真实性、合法性与效益性在具体的审计项目中应该是统一整体的不同方面，因此，行政事业审计的目的是对财政性资金的使用效益进行评价，对被审计事项的真实性、合法性进行检查是达到这一目的的必要前提和手段，审计中应首先对财政财务收支的真实性和合法性进行检查，在此基础上，对财政性资金使用效益进行评价，二者不可或缺。

 

(二)行政事业审计的意义

 

经济越发展，审计越重要。随着我国经济体制改革的深入和社会主义市场经济体制的建立与完善，作为上层建筑，行政事业单位在国民经济运行中的作用发生了很大的变化，其管理、调控和服务功能日益重要。为了保证其职责的有效履行，需要对其进行监督。作为国家审计的一部分，行政事业审计在维护法律尊严、促进党风廉政建设、为改革开放和宏观调控服务等方面发挥了重要的作用。行政事业审计的意义主要有以下几点：

 

1.保障国有资产的安全和完整。通过审计，摸清行政事业单位的财政财务收支规模、来源渠道和使用方向，发现和揭露行政事业单位财政财务收支活动中存在的违法违纪问题，防止国有资产流失。

 

2.促进廉政建设。目前，干部队伍的腐败已经成为我国经济和政治生活中亟待解决的问题，通过审计，可以发现和揭露以权谋私、贪污腐败等问题，严肃财经法纪，促进党风廉政建设。

 

3.提高财政性资金的使用效益。通过审计，可以发现和揭露资金使用不合理或损失浪费的问题，提出审计建议，促进被审计单位加强管理，提高财政性资金的使用效益。

 

4.为国家宏观调控服务。这一作用主要体现在两个方面：第一，保证国家宏观调控政策的落实。行政事业单位属于上层建筑范畴，行政机关负有国民经济的行政管理职能，事业单位的业务活动对发展科技、文教等事业，促进国民经济的协调发展具有重要意义。适应社会主义市场经济的要求，行政事业单位对国民经济发展的上述重要职能越来越多地通过经济手段来实现，即运用国家掌握的经济资源，通过市场机制的作用对国民经济运行进行管理和调控。这就必然要求行政事业单位按法律、法规和国家发展规划的指向开展业务活动。通过审计，无疑有助于及时发现行政事业单位在执行国家法律法规、方针政策中存在的问题，保证国家宏观调控措施的落实和国民经济的持续、稳定、健康发展。第二，为国家制定宏观政策提供依据。通过审计，能够掌握行政事业单位财政财务收支活动真实情况，发现宏观经济管理中带有普遍性的问题，为国家有关部门制定政策提供可靠的信息。

 

四、行政事业审计的主要类型和审计内容

 

行政事业审计按不同的标准可以划分为不同的类型，一般来说，按审计对象可分为行政单位财政财务收支审计和事业单位财政财务收支审计；按审计范围可分为全面审计和专项资金审计；按审计规模可分为对单个审计对象的审计和行业审计等等。下面将行政事业审计中较为常见的审计类型的制度背景和主要审计内容等作一简要介绍。

 

(一)行政单位财政财务收支审计

 

1.行政单位财务管理制度的主要内容。

 

根据现行制度，行政单位实行收支统一管理，定额定向拨款，超支不补，结余留用的预算管理办法，各项收支统一纳入单位预算管理，统筹安排使用。行政单位应定期向同级财政部门或上级预算单位报送收支预算，请领经费，按批准的预算组织实施，并定期向财政部门或上级预算单位报告预算执行情况。行政单位的收入，主要有财政预算拨款收入、预算外资金收入及其他合法收入。行政单位是国家行政管理部门，其收入主要来源于财政预算拨款，即行政经费。为弥补财政经费的不足，行政单位也可以自行组织一些收入，即预算外资金收入。按现行制度规定，行政单位取得的预算外资金收入必须实行财政“收支两条线”管理，即将收入缴入财政专户，支出时向财政报送支出计划，经财政审核后拨付款项，办理支出。行政单位的预算外资金收入即指财政部门根据行政单位提出的支出计划，按有关规定核拨给行政单位的预算外资金和经财政部门核准、由行政单位按计划使用、不上缴财政专户的少量预算外资金。应注意的是，行政单位依法取得的，应纳入财政预算的罚没收入、行政性收费和基金，以及应缴入财政专户的预算外资金，不属行政单位收入，必须及时足额上缴。其他合法收入是指行政单位依法取得的其他收入。行政单位的支出包括经常性支出、专项支出和自筹基建支出。经常性支出是指行政单位为维持正常运转和完成日常工作任务发生的支出，如人员工资、办公费、差旅费等等；专项支出是为完成专项或特定工作任务发生的支出；自筹基本建设支出指行政单位经批准用财政预算拨款以外的资金安排的基本建设支出。行政单位收支相抵后的余额，为结余，分为经常性结余和专项结余，全额结转下年使用。行政单位应建立、健全资产管理制度，由财务部门统一建帐核算，资产管理部门统一登记、管理并定期或不定期进行清查盘点，保证帐帐相符，帐实相符，以保护国有资产的安全完整。

 

2.行政单位财政财务收支审计的主要审计内容。

 

(1)内部控制制度的评审。行政单位应建立、健全有效的内部控制制度，从制度上降低发生违纪违规问题的可能性，保证财政财务收支活动的真实性和合法性。审计人员要对行政单位的内部控制制度进行检查、评价，就内部控制制度的不足之处提出审计建议，帮助被审计单位加强管理，并根据内部控制制度评审结果确定审计的重点。主要检查两方面的内容：一是内部控制制度的健全性，即被审计单位是否在需要控制的所有主要环节均建立了控制制度，内部控制制度的设置是否符合有关法律、法规和制度的规定，制度能否有效防止违纪违规行为，保证单位业务目标的实现；二是内部控制制度的有效性，即已建立的制度是否得到了执行，并取得相应的效果。

 

(2)预算编制情况。行政单位实行严格的预算管理，国家对行政机关的人员、房屋、车辆等编制及各项支出的标准均有明确规定，行政机关必须按照核定的编制和费用开支标准编制预算，并及时报送财政部门或上级预算单位。审计中主要审查：预算的编报是否及时，有无迟报的问题；预算的编制是否真实、正确，有无虚列预算，骗取国家拨款的情况，有无突破国家规定的开支标准的问题；有无编制赤字预算的问题。

 

(3)预算执行情况。行政单位应严格执行预算，并定期向同级财政部门或上级主管部门报告预算执行情况。主要审计内容：预算批复和拨款到位情况，财政部门、上级主管部门是否按规定批复预算并办理拨款，有无预算批复不及时，占压拨款的情况；预算分配和转拨经费的情况，行政单位是否按财政部门批复的预算向所属预算单位分配预算并转拨经费，有无不按规定的预算级次拨款的问题；预算执行情况，经费使用是否符合预算，有无超支、各预算项目之间互相挪用的情况，并分析其原因；经费使用是否符合规定的用途和开支标准，有无挤占挪用、提高开支标准、扩大开支范围、挥霍浪费的情况；经费开支是否真实，有无虚列支出，私设“小金库”等问题；有预算上缴任务的行政单位是否及时足额上缴应缴预算收入，有无隐瞒收入，截留、占压、挪用应缴预算收入等问题。

 

(4)预算外资金管理情况。近年来，预算外资金规模增长很快，有的地方或部门的预算外资金收入已经接近或超过预算收入，成为地区或部门的重要收入来源。过去在对预算外资金的管理上，基本上是自收自用，即部门、单位自行组织、自行安排使用，资金使用的随意性较大，产生了一些问题。为加强对预算外资金使用的监督，现行制度规定，对行政单位预算外收入实行财政收支两条线管理，即收入缴入财政部门在银行开设的专户，使用时向财政部门提出使用计划，经审核后拨入行政单位支出帐户，办理支出。经财政审核后拨付的预算外资金，才形成行政单位的预算外资金收入。审计时应注意检查行政单位是否按规定在银行开设收入过渡帐户和支出帐户，并将收入及时、足额缴入财政专户，有无多头开户，截留挪用、隐瞒、转移收入，坐支预算外资金等问题，是否按规定向财政部门请领预算外资金，有无虚报冒领的问题。应注意的是，行政单位在依法取得预算外资金时，这部分预算外资金并不立即形成行政单位的预算外资金收入，而应缴入财政部门在银行开设的专户，因此成为行政单位的应缴款项，属负债性质。只有当财政部门将行政单位申请的款项拨入其支出帐户时，才形成行政单位的预算外资金收入。另外，行政单位依法取得的应纳入财政预算管理的行政性收费、罚没收入、基金等，不属行政单位收入，必须按规定上缴财政。审计中应注意行政单位是否及时足额上缴上述收入，是否存在隐瞒收入、截留、占压、挪用应缴款项等问题。

 

(5)资产管理情况。行政单位的资产包括现金、银行存款、库存材料、暂付款等流动资产和房屋建筑物、一般设备、专用设备等固定资产。现金、银行存款等货币性资产流动性较强，易发生错弊，应作为审计的重点。主要检查会计、出纳等有关岗位是否建立了不相容的职责分工；银行存款、现金的领用报销手续是否完善；银行开户是否合规，是否存在多头开户的问题；是否存在库存现金超限额，坐支现金，超出结算起点支付现金等违反《现金管理规定》的问题；审计人员还应核对银行存款余额，并对库存现金进行监督盘点。对其他实物性资产，应检查财务部门、资产管理部门和使用部门之间责任是否明确，三者之间的职责分工能否保证所有资产变动的情况均能在有关资料上得到正确的反映；增加的资产是否及时登记入帐，是否存在购建资产作为支出核销，形成帐外资产的情况；资产的领用、核销手续是否健全；是否建立了资产的清查盘点制度，保证帐帐相符，帐实相符；资产盘盈、盘亏的处理是否符合有关规定；资产的减少是否履行报批手续，转让计价有无合法依据，是否存在低价处理国有资产的问题；固定资产的配备是否符合国家规定的标准，有无擅自提高标准的问题；审计人员可根据需要对全部或部分实物性资产进行监督盘点；对于暂付款项，要重点检查其合法性和真实性，有无擅自出借或挪用经费的问题，有无暂付款项长期不能收回的问题，必要时应向对方单位进行函询。

 

(6)经费使用效益。行政单位经费的使用效益主要体现为社会效益，主要有两方面的内容：一是经费的使用是否达到了预期的目的，即行政单位是否履行了其法定职责，向社会提供了有效的服务；二是经费的使用是否合理节约，有无明显不当和损失浪费的情况。

 

(7)财务报告和财务分析。财务报告是行政单位为向有关部门和公众报告其财务状况和预算执行结果而编制的文件。财务报告综合反映了行政单位经费使用情况和结果，是有关部门考核行政单位工作的重要依据。财务报告应真实、准确、完整地反映行政单位的财务状况和预算执行结果。审计中应将财务报告与有关帐簿记录进行核对，检查财务报告的真实性和完整性，并对财务报告的编制过程及方法进行检查，检查其正确性；还应检查行政单位是否按规定及时向有关部门报送财务报告。

 

行政单位还应按规定的指标和计算方法对本预算年度预算执行情况、开支水平、人员增减、固定资产利用状况等进行财务分析，并报送有关部门。审计人员应在核实有关数据真实性的基础上，对有关指标的真实性和正确性进行检查。

(二)事业单位财政财务收支审计

 

1.事业单位财务管理制度的主要内容。

 

国家对事业单位实行核定收支、定额或定项补助、超支不补、结余留用的预算管理办法，定额或定项补助标准根据事业特点、事业计划、事业单位收支状况以及国家财政政策和财力可能确定，定额或定项补助可以为零。事业单位必须根据以前年度预算执行情况、本年度收入增减因素，以及事业发展的需要和财力可能等，编制收入预算和支出预算。事业单位提出预算建议数，由主管部门汇总报财政部门核定，事业单位根据财政部门下达的预算控制数编制预算，由主管部门汇总报财政部门核定后执行。事业单位收入包括：财政补助收入、上级补助收入、事业收入、经营收入、附属单位上缴收入、其他收入等。财政补助收入是财政部门核拨给事业单位的各类事业经费；上级补助收入，是事业单位从上级单位和主管部门取得的非财政补助收入；事业收入是事业单位开展业务活动取得的收入，应注意，按照国家有关规定应当上缴财政的资金和应缴入财政专户的预算外资金，不属于事业单位资金，不计入事业收入，只有从财政专户核拨的预算外资金和部分经核准不上缴财政专户管理的预算外资金，才能计入事业收入；经营收入是指事业单位在其业务活动之外开展非独立核算经营活动取得的收入；附属单位上缴收入是事业单位独立核算的附属单位按有关规定上缴的收入；其他收入指上述收入范围之外的各项收入，如投资收益、利息收入、捐赠收入等。事业单位各项收入全部纳入单位预算，统一核算，统一管理。事业单位支出包括：事业支出、经营支出、对附属单位补助支出及上缴上级支出。事业支出即事业单位开展业务活动发生的支出，包括人员经费(工资等)、公务费、业务费、设备购置维护费等；经营支出是事业单位在开展专业业务活动之外的，非独立核算的经营活动发生的支出，这部分支出必须合理归集或分摊，并与经营收入配比；对附属单位补助支出是指事业单位用财政补助收入之外的收入对附属单位补助所发生的支出；上缴上级支出是指一些非财政补助收入大于支出较多，按规定实行收入上缴办法的事业单位按规定的比例或定额上缴上级单位的支出；事业单位从财政部门和主管部门取得的有指定项目和用途的专项经费，必须单独核算，专款专用，并定期向财政部门或主管部门报告专项资金使用情况。事业单位的年度收入与支出相抵后的余额，形成其结余，但经营收支结余必须单独反映。事业单位的结余，除专项资金结余按规定结转下年使用外，可按国家规定比例提取职工福利基金，其余部分作为事业基金用于以后年度事业发展需要。事业单位可按规定提取或设置具有专门用途的资金，即专用基金。事业单位专用基金主要有：修购基金，即按事业收入和经营收入的一定比例提取，在修缮费和设备购置费中列支，以及按其他规定转入，用于固定资产维修和购置的资金；职工福利基金，即按结余的一定比例提取及按其他规定转入，用于职工集体福利设施、集体福利待遇等的资金；医疗基金，指未纳入公费医疗经费开支范围的事业单位按财政部门规定的公费医疗开支标准从收入中提取，参照公费医疗制度有关规定用于职工公费医疗开支的资金；其他基金指除上述基金外的其他基金。

 

2.事业单位审计的主要内容。

 

事业单位财务管理在很多方面与行政单位类似，审计内容也有很多相同之处，在此不再赘述，仅就不同点介绍如下：

 

(1)预算管理情况。事业单位的事业收入、经营收入等是事业单位的重要收入来源，事业单位收入预算中这部分收入预算的编制是否真实、科学直接影响事业计划的完成和财政、上级补助收入的确定。审计中应注意检查事业单位是否参照以前年度预算执行情况，根据预算年度收入增减因素，合理确定收入预算，有无故意低报事业、经营等收入，骗取财政、上级补助的情况，或高报上述收入，影响事业计划完成的问题。

 

(2)预算执行情况。预算批复和拨款到位情况；财政部门、上级主管部门是否按规定批复预算并办理拨款，有无预算批复不及时，占压拨款的情况；事业单位的各项收入是否全部入帐并按规定纳入预算管理，统一使用，有无隐瞒、转移收入的问题；经费使用情况：事业单位是否按预算和规定的用途使用经费，有无突破预算、挪用经费的问题；各项经费的使用是否严格执行国家规定的标准，有无提高开支标准，扩大开支范围，挥霍浪费等问题；专项经费是否专款专用、单独核算并向有关部门报告经费使用情况；有预算收入上缴任务的单位是否及时足额上缴应缴预算收入，有无截留挪用的问题；事业单位成本核算是否正确，有无虚增、虚减成本的问题，各项应缴税费是否及时足额缴纳。

 

(3)结余及专用基金管理情况。结余的形成是否真实合法，有无虚增虚减的问题；各项专用基金的提取是否符合国家规定的标准和来源渠道；专用基金的使用是否符合规定的用途，有无挤占挪用的问题。

 

(4)资产管理情况。大多数事业单位要组织收入，有一定程度的经营活动，这是事业单位在业务特点上与行政单位的一个重要区别。与此相适应，事业单位在资产管理的要求上与行政单位也有所不同。从资产的种类上看，表现为事业单位有无形资产和对外投资。对无形资产，审计内容主要是：无形资产的形成和计价是否真实、正确，有无虚增无形资产价值的问题；无形资产的转让是否经过资产评估，评估的程序是否合法，方法是否正确，是否存在压低转让价的问题，转让收入是否按规定计入事业收入。对对外投资，主要审计内容有：对外投资是否合法，是否经过主管部门和财政部门批准或备案；对外投资是否真实，即投出款项是否确实用于预定用途，必要时应向被投资单位核实；以有形资产、无形资产对外投资的，是否按规定进行评估，确定投资价值，有无故意压低投资价值，侵占国有资产的情况。另外，事业单位将资产用于经营活动的，还应核算资产的使用成本，并与经营收入相配比。

 

(5)往来款项管理情况。往来款项指事业单位的债权、债务。往来款项是否真实、合法，核算是否正确，直接影响到事业单位财务报告的真实性，审计中应重点审查往来款项是否合法，有无挪用事业经费、专项资金或违规拆借资金等问题；

 

往来款项是否真实存在，有无虚列债权债务的问题，必要时应向对方单位查询；审计中还应对往来款的结算情况进行检查，督促事业单位及时催收到期债权，按期偿付债务。事业单位的负债，还包括事业单位收取的、应上缴财政预算的资金和应上缴财政专户的预算外资金、应缴税金及其他应上缴的款项，审计中应重点检查事业单位是否及时足额上缴，有无截留挪用的问题。

 

(6)经费使用效益。事业单位的效益可分为经济效益和社会效益。由于相当一部分事业单位主要从事物质生产活动，总的来看，对事业单位效益的评价，要比行政单位更侧重于经济效益方面。但由于事业单位在根本上是非盈利性的服务性组织，社会效益仍然是评价其效益的主要内容。对事业单位经费使用效益的评价，主要有以下内容：一是事业计划的完成情况，即事业单位是否完成了事业任务，完成情况的好坏；二是事业单位业务活动对其本身产生的经济效益，即所谓“一次效益”，主要用投入产出比来衡量；三是事业单位业务活动产生的社会效果，即“二次效益”，如某一科研项目在社会上发挥的作用，教育经费的使用为公众提供的教育服务等；四是经费的使用是否合理节约，是否存在损失浪费的问题。

 

(7)财务报告和财务分析。事业单位的财务报告和财务分析，只是在报表种类、具体的编制方法和分析指标上与行政单位有所不同，在此不再介绍。

 

(三)专项资金审计

 

专项资金审计是审计机关对专项资金收支的真实性、合法性和效益性进行的监督活动。专项资金是指财政预算安排的或有关部门、单位依法自行组织的，具有特定用途的财政性资金。审计机关可以根据需要，对某项专项资金的收支情况进行审计。专项资金审计只对某项资金的收支活动进行审查，一般不需要涉及被审计单位的其他财政财务收支活动。专项资金是具有专门用途的资金，必须专款专用，审计中应检查专项资金是否按规定用途使用，是否存在挤占挪用问题；专项资金是否按规定的标准使用，有无提高开支标准的问题。专项资金审计是一种专业性很强的审计，其具体内容依被审计资金的性质和管理要求而各不相同，审计人员应注意学习掌握与专项资金收支活动有关的法律、法规、政策和制度，了解其业务特点，做到具体情况具体分析。

 

专项资金审计针对性较强，审计结果能说明某一方面的深层次问题，是一种常用的审计方式。专项资金审计常采用行业审计的组织方式。常见的行政事业专项资金审计有教育经费审计、科技经费审计、行政性收费和罚没收入审计、计划生育经费审计等等。

 

各级政府经常拨款举办或资助大型文化、体育等活动，如运动会、艺术节等。国家审计中的行政事业审计部门必须对这些活动的财务收支情况进行审计监督，以确保预算资金使用的真实、合法和效益。这类审计的对象也是具有特定用途的财政专项资金，因此也可归入专项资金审计。这类审计的主要审计内容如下：

1.主办单位内部控制制度是否健全有效。

 

2.财政拨款是否及时足额到位。

 

3.主办单位自行组织收入的合法性，是否存在向企业和个人摊派的问题，收入是否及时足额入帐，有无隐瞒、挪用的问题。

 

4.资金使用是否符合法律法规和有关制度的规定，有无挤占挪用、提高开支标准、滥发钱物、贪污私分等问题。

 

5.对项目的效益进行评价。项目的效益包括社会效益和经济效益，根据项目性质的不同，评价的侧重点也有所不同。对社会效益的评价，主要是项目是否达到了预期的目的；对经济效益评价的主要内容有：收入(如门票收入、广告收入等)的组织情况，主办单位应尽最大可能组织收入，保证项目的顺利实施；支出是否合理、节约，是否存在损失、浪费的问题，等等。

 

(四)行业审计

 

审计机关可以根据需要，在其权限之内组织各级审计机关对该范围内某一相同类型的单位或某项专项资金的收支情况进行审计，称为行业审计。行业审计可以较全面地反映某一经济领域中存在的带有普遍性的问题或国家宏观经济调控政策执行中存在的问题，为国家宏观决策提供可靠的信息，具有宏观性强的特点，能够充分发挥国家审计的宏观经济监督作用，是行政事业审计中较常采用的审计组织方式。按审计对象，行业审计还可以进一步区分为对某一类型单位全面的财政财务收支审计，如医院行业审计、出版社行业审计等，和对特定的专项资金进行的审计，如教育经费审计、科技经费审计、缉私罚没收入审计、计划生育经费审计等等。

 

行业审计的一般程序可概括为：

 

1.围绕党和国家在一定时期的中心工作确定审计项目；

 

2.充分了解被审计对象的情况；

 

3.制定科学合理的审计方案并广泛征求意见；

 

4.形成正式审计工作方案下发到参加审计的各审计机关，并根据需要组织有针对性的学习培训；

 

5.各地具体实施，在此阶段，组织单位必须及时了解各地审计进展情况，及时解决审计过程中出现的问题，保证审计按计划进行；

 

6.各级审计机关上报材料，组织单位应视需要对各地的审计质量进行监督、考核；

 

7.组织单位进行综合汇总，形成综合报告并上报有关领导机关。可以看出，由于行业审计需要由各级审计机关协作完成，组织协调和综合汇总工作就成为审计过程中非常重要的环节。组织协调工作包括制定审计方案、组织审计力量、调配审计任务、控制审计进度、检查审计质量等内容。只有搞好组织协调工作，才能保证审计目标符合宏观调控要求，保证审计工作按计划顺利进行和审计目标的实现；各级审计机关的工作成果必须经过综合汇总才能形成最终的审计成果，综合汇总工作搞不好，就会成为制约审计作用发挥的“瓶颈”，甚至无法达到审计目的。组织单位必须围绕审计目的，本着“突出重点，兼顾一般”的原则尽可能全面、如实地反映各级审计机关的工作成果。在具体实施时，行业审计与对单个单位的审计并无差别，审计的重点内容也基本相同，在此不再赘述。

 

(五)其他审计类型

 

除上述主要审计类型外，行政事业审计还可以有其他一些审计类型，其主要审计内容基本已包括在上述审计类型中，在此不再介绍。

 

 

 

第四章 财政收支审计（下） 第二节 社会保障审计

 

 

我国社会保障制度改革的目标是：到本世纪末，基本建立起适应社会主义市场经济体制需要的资金来源多渠道、保障方式多层次、权利和义务相对应、管理和服务社会化的社会保障体系。

 

一、社会保障审计的概念

 

(一)什么是社会保障审计

 

社会保障审计是指审计机关对政府部门管理的和社会团体受政府部门委托管理的社会保障资金财务收支的真实、合法、效益进行的审计监督。

 

(二)社会保障审计的范围

 

社会保障审计的范围包括养老、医疗、失业、农村养老、工伤、生育等社会保险基金，住房保障以及各项社会救济、社会福利、优抚安置和社会捐赠资金等。

 

二、社会保障审计的意义和作用

 

(一)社会保障审计的意义

 

1.保障养老、医疗、失业等社会保险制度及住房制度改革的顺利实施。

 

2.保障人民群众基本生活的权益，维护社会的稳定。

 

3.促进我国现代社会保障体系的建立与完善。

 

4.保证社会保障资金的安全与完整，充分发挥社会保障资金使用的经济效益与社会效益。

 

5.促进接受社会捐赠的部门、单位加强财务管理，提高社会捐赠资金使用的社会效益与经济效益。

 

(二)社会保障审计的作用

 

1.有利于深化企业改革，减轻企业负担，提高企业经济效益和竞争力，为建立现代企业制度打下基础。

 

2.有利于强化社会服务功能，保持社会稳定，促进政治和经济体制改革的顺利进行。　

 

3.有利于促进建立统一的社会保障管理机构，提高社会保障事业的管理水平，形成社会保障基金筹集、运营的良性机制。

 

4.保证社会保障资金的安全、完整，防止资金流失。

 

5.促进社会保障资金的主管部门严格执行《预算法》，维护财政预算法律、法规的严肃性。

 

三、社会保障审计的主要内容

 

(一)社会保险基金审计

 

社会保险基金由养老保险基金、失业保险基金、医疗保险基金和其他社会保险项目的基金构成。社会保险基金具备法律强制性、社会政策目的性、政府干预性和社会化精算测定四个特点。我国目前已建立的社会保险基金主要有企业职工基本养老保险基金、失业保险基金、城镇职工基本医疗保险基金、农村社会养老保险基金和企业职工工伤保险基金、企业职工生育保险基金等。

 

1.企业职工基本养老保险基金审计。

 

企业职工基本养老保险基金，是指按照国家规定，由企业和职工个人分别按工资总额及缴费工资的一定比例缴纳，为保障职工离退休后的基本生活而筹集的专项基金。基本养老保险的覆盖范围包括国有企业、城镇集体企业、外商投资企业、城镇私营企业和其他城镇企业及实行企业化管理的事业单位。我国从1984年开始探索实行以退休费用社会统筹为主要内容的养老保险制度改革。1991年在总结各地经验的基础上，国务院决定对现行企业职工养老保险制度进行改革，逐步建立起国家基本养老保险、企业补充养老保险和职工个人储蓄养老保险三位一体的养老保险制度。1997年，国务院决定进一步加快改革步伐，建立统一的企业职工基本养老保险制度，提出在本世纪末，要基本建立起适应社会主义市场经济要求，适用城镇各类企业职工和个体劳动者，资金来源多渠道、保障方式多层次、社会统筹与个人帐户相结合、权利与义务相对应、管理服务社会化的养老保险体系。

 

对企业职工基本养老保险基金审计的主要内容是：

 

(1)基金征收审计。

 

企业职工基本养老保险基金的来源主要有四个渠道：一是向职工所在企业征集，二是职工个人缴纳，三是政府补贴，四是基金增值收入。企业缴纳基本养老保险费的比例一般不得超过企业工资总额的20%，确需超过的应报劳动和社会保障部、财政部批准。企业缴纳的基金可在税前列支。个人缴纳基本养老保险费的比例，1997年不得低于本人缴费工资的4%，1998年起每两年提高一个百分点，最终达到本人缴费工资的8%。养老保险管理部门按职工缴费工资11%的数额建立职工基本养老保险个人帐户，个人缴费全部记入个人帐户，其余部分从企业缴费部分中划入。随着个人缴费比例的提高，企业划入部分要逐步降至3%。中华人民共和国国务院令第259号发布的《社会保险费征缴暂行条例》，规定自1999年1月22日起，基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费实行三项社会保险费集中、统一征收。社会保险费的征收机构由省、自治区、直辖市人民政府规定，可以由税务机关征收，也可以由劳动保障行政部门按照国务院规定设立的社会保险经办机构(以下简称社会保险经办机构)征收。

 

　　审计的内容和重点：

 

①养老保险管理部门、社会保险经办机构按法定的项目和标准，及时、足额征收养老保险费。有无擅自提高或降低养老保险费的征收比例，擅自对企业减免征收养老保险费的问题。

 

 

②养老保险管理部门、社会保险经办机构有无转移或隐瞒基金收入，私设“小金库”的问题。

 

③养老保险管理部门、社会保险经办机构有无不按规定收取滞纳金，或未将滞纳金列入基金收入的情况。

 

④养老保险管理部门、社会保险经办机构有无向企业套购商品，并以此抵顶养老保险费，造成少征基金的情况。对企业以实物抵缴的养老保险费，有无对实物管理不严，造成挪用、私分的情况。

 

⑤企业是否按规定缴纳基本养老保险费，有无隐瞒工资总额，造成漏缴；是否按规定为承包人员、租赁人员、停薪留职人员、流动作业人员及下岗职工缴纳基本养老保险费。　

 

⑥企业有无将个人缴纳的养老保险费在成本中重复列支的情况。

 

⑦企业有无故意拖欠或拒绝缴纳养老保险费的情况，有无将应缴养老保险费截留，用于企业其他开支的情况。

 

(2)基金支出审计。

 

养老保险管理部门按照参加养老保险企业实际发生的离退休费用支付基本养老保险金。目前支付的基本养老保险金项目有：离休费、退休费、退职生活费、退休职工死亡丧葬补助费、退休职工死亡后的供养直系亲属抚恤及救济费、退休职工的物价补贴、副食品价格补贴等。

 

审计的内容和重点：

 

①养老保险管理部门及社保经办机构是否依法及时、足额支付基本养老金，有无拖欠、截留的问题。

 

②养老保险基金的支出是否按规定编制预算、计划，调剂金的分配、使用是否合理合法，资金的调度和用款计划是否按规定的程序报批。

 

③养老保险管理部门及社保经办机构有无虚列支出，转移资金和挤占挪用等损害侵蚀养老保险基金的问题。

 

④养老保险管理部门及社保经办机构有无扩大或缩小开支范围，如拒绝支付应由养老保险基金支付的项目，或承担不属于养老保险基金开支的项目等问题。

 

⑤有无虚报冒领养老金的情况，领取养老金的人员是否已参加养老保险并符合离退休条件。

 

(3)基金管理审计。

 

根据有关规定，基本养老保险基金必须存入财政部门在国有商业银行开设的社会保险基金财政专户，实行收支两条线管理，专款专用，任何部门、单位和个人均不得挤占挪用，也不得用于平衡财政收支。基金结余额，除预留相当于2个月的支付费用外，应全部购买国家债券和存入财政专户，严禁投入其他金融和经营性事业。社保经办机构所需经费列入预算，由财政拨付。

 

审计的内容和重点：

 

①各级政府、财政部门、社保管理部门、社保经办机构和其他单位、个人有无以各种形式将养老保险基金用于对外投资、经商办企业、自行或委托金融机构放贷、参与房地产交易、弥补行政经费和平衡财政预算，为企业贷款担保、抵押等问题。

 

②养老保险管理部门、社保经办机构的年度决算和有关会计帐簿、凭证是否真实合法。　

 

③养老保险管理部门、社保经办机构的内控制度是否健全有效，养老保险基金是否安全、完整，其保值增值是否合法、合规。

 

④有无贪污、私分等违法行为。

 

⑤对养老保险管理部门、社保经办机构经费的审计参照行政事业审计一节有关内容。　

 

2.失业保险基金审计。

 

失业保险基金是根据国家规定，按照工资总额的一定比例缴纳(从1998年起，城镇企业事业单位按2%，职工个人按1%)，为保障劳动者因非本人自愿的原因失去工作，中断收入，对其失业期间的基本生活和实现再就业，给予一定物质补助的专项基金。我国的失业保险制度1986年正式建立，随着经济体制改革逐步发展，失业保险的范围不断扩大，正在从国有企业向城镇集体企业、外商投资企业、城镇私营企业以及其他城镇企业、城镇事业单位扩展。失业保险的统筹层次不断提高，部分省份建立了省级调剂金，失业保险和促进再就业的机制已初步形成。

 

对失业保险基金审计的主要内容是：

 

(1)基金征收审计。

 

失业保险基金的来源主要有四个渠道：一是城镇企业事业单位、城镇企业事业单位职工缴纳的失业保险费，二是失业保险基金的利息，三是财政补贴，四是依法纳入失业保险基金的其他资金。

 

审计的内容和重点：

 

①失业保险管理部门、社保经办机构是否存在未经有关部门批准，擅自提高或降低失业保险费征收比例的问题。

 

②失业保险管理部门、社保经办机构有无随意减免企业应缴纳失业保险费的问题。

 

③失业保险管理部门、社保经办机构有无隐瞒、转移基金收入，私设“小金库”的问题。

 

④企业有无隐瞒工资总额，少缴失业保险费的问题。

 

(2)基金支出审计。

 

失业保险基金的开支项目有：失业保险金，领取失业保险金期间的医疗补助金、领取失业保险金期间死亡的失业人员的丧葬补助金和其供养的配偶、直系亲属的抚恤金，领取失业保险金期间接受职业培训、职业介绍的补贴，国务院规定或者批准的与失业保险有关的其他费用。

 

审计的内容和重点：

 

①失业保险管理部门、社保经办机构是否依法及时、足额拨付失业保险金，发放失业保险金的标准是否符合规定，有无拖欠、截留的问题。

 

②失业保险管理部门、社保经办机构有无擅自扩大或缩小失业救济金支付范围，随意提高或降低支付标准的问题。

 

③失业保险管理部门、社保经办机构有无虚列支出、转移资金及挤占挪用等违纪问题。

 

④有无虚报冒领失业保险金的情况。

 

⑤审计企业下岗职工再就业服务中心，对其包括失业保险金在内的各项资金支出的真实、合法性进行审核。

 

(3)基金管理审计。

 

参照本节基本养老保险基金管理审计内容。

 

3.农村养老保险基金审计。

 

我国农村社会养老保险制度，是国家保障农村老年人口基本生活的社会保障制度。从1991年开始组织试点以来，农村养老保险逐步推进发展，全国已有28个省(自治区、直辖市)的2000多个县开展工作。对于深化农村改革、保障农民利益、解除农民后顾之忧，对于落实计划生育基本国策、促进农村经济发展和社会稳定都具有深远的意义。农村养老保险基金筹集的基本原则是：个人交费为主，集体补助为辅，国家予以政策扶持。农民个人缴纳和村企集体补助的资金全部记入个人帐户。参加保险人员未来领取养老金的数额，主要取决于个人帐户资金积累的数额。根据有关规定，农村养老保险基金必须集中统一管理，不直接使用，不能有短期行为，保证基金在无风险的情况下实现保值增值。

 

审计的内容和重点：

 

①审查农村养老保险管理机构是否按国家有关规定，督促保险费及时足额上缴，并确保给付金额准确无误，及时、足额下拨，有无错发、拖欠及克扣现象。

 

②管理机构有无挤占挪用保险基金等违纪问题。

 

③管理机构是否将基金与单位经费分户储存，分帐管理，专款专用，有无混淆资金的情况。

 

④管理机构是否按规定标准和方法核算并足额下拨责任金和调剂金，有无混淆支出的问题。

 

⑤管理服务费的提取是否符合规定比例，其年终结余是否按规定结转。

 

⑥农村养老保险基金的保值增值是否合规、合法。

 

⑦管理机构的财务管理、内控制度是否健全有效。

 

4.职工基本医疗保险基金审计。

 

职工基本医疗保险基金是依照国家法律、法规的规定向用人单位和职工个人收缴的，以及通过其他方式形成的用于职工基本医疗保障的专项基金。我国建立职工医疗保险的试点工作始于1994年，国务院决定首先在镇江、九江进行。1996年扩大试点，有50多个城市进行了不同程度的职工医疗保障制度改革。1998年12月国务院发出《国务院关于建立城镇职工基本医疗保险制度的决定》，要求建立城镇职工基本医疗保险制度工作从1999年初开始启动，1999年底基本完成。基本医疗保险的覆盖范围是国有企业、城镇集体企业、外商投资企业、城镇私营企业和其他城镇企业、国家机关、事业单位、民办非企业单位、社会团体。我国职工医疗保障制度改革的目标是建立适应社会主义市场经济和提高职工健康水平的要求，建立社会统筹与个人帐户相结合的社会医疗保险制度，并使之覆盖城镇全体劳动者，形成包括基本医疗保险、企业补充医疗保险、商业医疗保险等多层次的医疗保险体系。

 

对职工医疗保险基金的审计应注意以下问题：

 

①社保经办机构是否依法筹集职工基本医疗保险费。按规定，基本医疗保险费应由用人单位和职工共同缴纳。用人单位缴费率应控制在职工工资总额的6%左右，职工缴费率一般为本人工资收入的2%，用人单位是否存在少缴、漏缴医疗保险费问题。

 

②医疗保险基金的支付是否按个人帐户和社会统筹基金规定的支付范围分别核算，有无互相挤占。

 

③审查医疗服务待遇的落实情况，如治疗人数、服务项目、用药标准、费用估算方式、违反合同的责任等。

 

④社保经办机构有无虚列支出、转移资金和挤占挪用基本医疗保险基金等违纪问题。

 

⑤对职工基本医疗保险基金管理运营的审计要点参照本节基本养老保险基金管理审计内容。

 

5.企业职工工伤保险基金审计。

 

我国企业职工工伤保险制度的保障对象是因在工作中受到事故伤害和患职业病而需要获得医疗救治、经济补偿和职业康复的劳动者。我国50年代初制定实施了《劳动保险条例》，规定对国有和集体企业职工在劳动过程中发生事故伤亡和患职业病的，由企业提供医疗、收入补偿和抚恤。1996年重新制定发布实施了《企业职工工伤保险试行办法》，对原有的办法进行了改革，把保险范围扩大到所有企业和职工，并由“企业保险”转变为“社会保险”，规范了工伤保险的操作程序，使工伤保险向着把经济补偿、预防和康复结合起来的适应市场经济体制方向推进。该基金的来源有四个渠道：一是企业缴纳的工伤保险费，按照各行业的风险程度实行差别费率，目前平均工伤保险费率一般不超过工资总额的1%；二是工伤保险费滞纳金；三是工伤保险基金的利息；四是法律、法规规定的其他资金。工伤保险实行社会统筹，县级以上社会保险经办机构负责工伤保险基金的筹集、管理和待遇支付以及工伤职工的管理服务等工作。

 

对工伤保险基金的审计应注意以下问题：

 

①工伤保险经办机构是否按以支定收、收支基本平衡的原则统一筹集基金，基金的征收是否符合国家标准。

 

②工伤保险经办机构对工伤范围的认定和工伤致残程度的鉴定是否按规定办理，工伤保险待遇是否符合国家标准。

 

③工伤保险基金是否按规定存入银行开设的工伤保险基金专户，专款专用，有无虚列支出、转移资金、挤占挪用工伤保险基金等违纪问题。

 

④工伤保险经办机构是否按规定留足风险储备金。

 

6.企业职工生育保险基金审计。

 

企业职工生育社会保险是指法定范围内的妇女劳动者因妊娠、分娩，导致暂时丧失劳动力、停止工资收入，社会给予必要的医疗保健和经济补偿的一种社会保障制度。我国生育保险制度创建于50年代，企业生育保险费由女职工所在企业支付，行政、事业单位由财政负担。1994年，劳动部颁布了《企业职工生育保险试行办法》，规定城镇企业生育保险实行社会统筹，根据“以支定收，收支基本平衡”的原则筹集资金，由企业按工资总额的一定比例缴纳，但最高不得超过工资总额的1%。1995年，我国政府颁布《中国妇女发展纲要》规定：“女职工生育保险制度由国有企业逐步扩展到所有企业，到2000年在全国城市基本实现女职工生育费用的社会统筹。”

 

对生育保险基金的审计应注意以下问题：

 

①生育保险经办机构是否按规定及时、足额征收生育保险费。

 

②生育保险费的支付是否合规，应由生育保险基金负担的费用与职工个人负担费用的划分是否符合规定。

 

③生育保险基金是否存入生育保险经办机构在银行开设的生育保险基金专户，有无转移资金、挤占挪用等违纪问题。

 

④经办机构提取管理费是否符合有关规定。

 

⑤用人企业有无欠付、拒付或虚报冒领生育津贴和生育医疗费的问题。

 

(二)住房资金审计

 

住房资金是指国家、企业、行政事业单位和个人按规定建立的城市住房基金、企业(单位)住房基金和个人住房公积金，以及在住房制度改革中筹集或形成的其他资金。我国在计划经济体制下长期以来实行城市福利性住房政策，弊端很多。1994年国务院在总结房改试点经验的基础上，发布了《关于深化城镇住房制度改革的决定》，改变福利性实物性分配的体制，建立住房公积金制度，实行住房建设投资由国家、单位、个人三方负担新机制，建立以中、低收入家庭为对象、具有社会保障性质的经济适用房供应体系。

 

对住房资金审计的内容是：

 

1.城市住房基金审计。

 

城市住房基金是市(县)人民政府用于解决行政事业单位职工及中低收入居民住房问题的专用基金。该项基金从同级财政现用于住房建设、维修、管理和补贴的资金和当地提取的固定资产投资方向调节税、土地使用权出让金等渠道筹集。

 

对城市住房基金的审计应注意：各级财政部门的财政投入是否及时到位，应转入城市住房基金的收入是否及时转入；主管部门对城市住房基金是否专款专用；拨入各部门的基金是否按规定范围使用，有无挤占挪用问题。

 

2.单位住房基金审计。

 

单位住房基金是单位为解决职工住房问题、转换住房机制而建立的专项基金。单位住房基金主要用于资助职工建立住房公积金、支付出租住房的购建、维修管理费用和出售住房时个人支付房价与住宅造价之间的差额，以及提租后对生活困难的职工发放房租补贴。对单位住房基金的审计应注意：审查企业是否严格按规定计提各项住房基金，并保证住房基金的专款专用；企业在成本中列支的资金，是否经有关部门批准；审查行政事业单位住房基金是否按规定划转，并按规定用途使用，有无挤占挪用等违纪问题。

 

3.住房出售收入的归集、管理和使用审计。

 

①审查各地是否贯彻国家有关方针、政策，严格按国务院有关规定进行房改。

 

②审查出售公有住房是否按有关规定进行审批。

 

③住房出售收入是否按规定归集和管理，应上交的是否按规定上交有关部门，留归各部门的是否按规定存储。

 

④住房出售收入是否经有关部门审批后按规定用途使用，有无擅自扩大开支范围或挤占挪用问题。

 

⑤利息收入是否按规定管理，有无收入不入帐、截留、挪用、贪污、私分等问题。

 

⑥售房单位有无未经审批、不经评估自行售房，不按批准规定的范围和价格售房的问题。

 

⑦售房单位有无截留、挪用应上交的售房收入和利息收入。

 

4.住房公积金审计。

 

住房公积金是职工及所在单位按规定缴存的具有保障性和互助性的职工个人住房基金。1999年4月3日，国务院发布的《住房公积金管理条例》规定住房公积金缴存范围包括国家机关、国有企业、城镇集体企业、外商投资企业、城镇私营企业及其他城镇企业、事业单位及其在职职工。《条例》还规定职工个人缴存的住房公积金和职工所在单位为职工缴存的住房公积金归职工个人所有，应当用于职工购买建造、翻建、大修自住住房，任何单位不能挪作他用。职工离退休时本息余额一次结清，退还职工本人。住房公积金不作财政预算资金，不纳入财政预算外资金管理。

 

审计的内容主要是：

 

①审查有关机构和部门是否按规定的范围、基数和比例归集住房公积金，有无虚报职工人数，冒领财政补贴的问题。

 

②审查各单位、部门是否按规定给予补贴，补贴资金的来源是否正确。

 

③住房公积金的使用是否符合规定，有无未经批准擅自动用公积金，有无挪用住房公积金搞其他基本建设或生产经营等。

 

④住房公积金是否按规定管理，其增值收入的取得是否符合规定，并及时入帐，有无违规收入、隐瞒转移收入、私设“小金库”的问题。

 

⑤住房公积金管理中心是否按规定从住房公积金增值收益中提取管理费用，按财政部门批准的预算上交财政后，再予以拨付使用。

 

(三)抚恤和社会福利救济费审计

 

抚恤和社会福利救济费是我国由国家财政支撑的对达不到基本生活水平的人群及特殊人群的社会保障资金，包括低收入人群、困难人群、孤老残幼、精神病人和军烈属、伤残军人、退伍军人等，其中优抚安置属于国家的特殊保障，保障的目标应当高于当地群众平均生活水平。1997年国务院发出在全国建立城市居民最低生活保障制度的通知，要求在1999年底前，县级及县级以上城市和县政府所在地的镇都要建立此项制度，各地要根据当地实际情况，逐步使非农业户口的居民得到最低生活保障。

 

审计的重点是：

 

1.审查民政部门是否按照规定的标准和程序发放抚恤和社会福利救济费，有无随意扩大开支范围、提高开支水平或降低发放标准、侵犯接受抚恤和社会福利救济对象利益等问题。

 

2.审查发放抚恤和社会福利救济费的手续是否健全、合理合法，内部控制制度是否有效，有无以权谋私、贪污挪用问题。

 

3.审查救灾支出是否坚持专款专用的原则，主管部门安排拨付资金是否及时，并真正用于解决灾民生活困难和地方灾后重建。其拨付和发放程序是否合理，有无漏洞。主管部门有无挤占挪用、转移资金的问题。

 

4.审查接受抚恤和社会福利救济费的对象是否符合国家有关规定的条件，有无弄虚作假、冒名顶替等问题。

 

5.城镇居民最低生活保障补助资金审计。我国城市居民最低生活保障制度的保障对象是家庭人均收入低于当地最低生活保障标准的持有非农业户口的城市居民。城市居民最低生活保障标准由各地人民政府自行确定。实施这项制度所需资金，由地方各级人民政府列入财政预算，纳入城镇社会救济专项资金支出，专帐管理。对此项资金的审计要点应包括：

 

①各地政府是否按照当地基本生活必需品费用和财政承受能力，实事求是地确定城市居民最低生活保障补助标准。

 

②民政部门是否按规定程序编制年度预算和决算，并保证资金及时、足额发放。

 

③民政部门对该项资金的管理制度是否健全，是否做到专款专用，有无挤占挪用问题。

 

6.对民政系统自身开支使用的事业费的审计。参照行政事业审计一节有关内容。

 

(四)社会捐赠资金审计

 

社会捐赠资金是指国内国外政府机构、企业、事业单位、社会团体、民间组织和个人以及国际组织向我国科学研究、文化教育、抗灾救灾、社会福利、社会公益事业、社会慈善事业提供的各种形式的资金或实物。负责接收和管理社会捐赠资金的部门大致有两类：一类是政府部门或直属事业单位，另一类是国家有关部门批准的基金会。

 

对社会捐赠资金审计的主要内容：

 

1.收入审计。

 

①接收捐赠款、物的手续是否完备，凭证是否合规，有关帐证与款物是否相符。

 

②接收的捐赠款是否在银行开设专户，进行明细核算。有无多户存储，隐瞒帐户，收入不入帐，私设“小金库”问题。

 

③接收的捐赠实物是否进行妥善保管，有无因保管不善，发生损坏变质情况。

 

④管理部门是否及时结转资金增值收入。

 

⑤ 接收外汇捐赠资金是否及时结汇。

 

2.分配支出审计。

 

①分配、发放、使用捐赠款、物的手续和制度是否健全有效。

 

②分配、使用救灾款、物是否按照捐赠者意愿或规定的用途发放使用，有无截留、挪用、私分和虚列支出等问题。

 

③管理部门有无对捐赠物资实行有偿调拨，变相出售，收取管理费、折价款、补偿金等，并将所得收入作为部门收入的问题。

 

④管理部门是否存在分配资金中间环节过多，层层截留，致使捐赠资金不到位的问题。

 

⑤管理部门是否存在挤占挪用捐赠资金等违纪问题。

 

3.管理审计。

 

①管理部门银行帐户，会计核算、帐簿设置、凭证形式、记帐程序，以及财务机构设置、财会人员职责，是否符合《中华人民共和国会计法》和有关财经法规的要求。

 

②财产、物资的验收、领用、保管、调拨、登记等管理制度是否健全、有效。

 

③资金分配、使用的报告制度及效益考核制度是否建立健全。

 

 

 

第四章 财政收支审计（下） 第三节 固定资产投资项目审计

 

    

一、固定资产投资项目审计的概念

 

固定资产投资是指固定资产的再生产。具体说，就是建筑、购置和安装固定资产的活动以及与之相联的工作。固定资产投资项目是固定资产投资活动的载体，它是指运用一定量的资金，经过决策和实施等一系列程序，在一定约束条件下以形成固定资产为明确目标的投资单元。

 

固定资产投资审计是指审计机关依据国家法律、法规和政策规定，对固定资产投资项目财务收支真实、合法、效益的监督行为。它是国家对固定资产投资活动实行监控的一种重要手段，是我国审计监督体系的一个重要组成部分。

 

根据《审计法》的规定，国家审计机关要对以国有资产投资或融资为主的基本建设项目和技术改造项目实施全面的审计监督。由于建设项目一般都具有建设周期长、消耗大、参建单位多等特点，且其投入产出是分阶段一次性完成的，因此，对建设项目的审计要根据项目建设具体情况，分别进行固定资产投资项目预算(概算)执行情况审计和竣工决算审计。被审计单位的重点是项目法人或建设单位。审计机关对其他参建单位与建设项目有关财务收支的审计，不受审计管辖范围的限制。

 

二、固定资产投资审计的作用和意义

 

固定资产投资是经济活动中最活跃的因素，对宏观经济运行有巨大影响。通过对固定资产投资项目的审计，可以起到如下重要作用：

 

1.监督国家固定资产投资法规、政策、制度的贯彻执行，维护经济秩序，保障投资建设的顺利进行。

 

2.促进优化投资环境和建筑市场发育，保证固定资产投资按合理的结构和规模展开，为宏观调控服务。

 

3.促进建立和健全固定资产投资项目的各项管理制度，帮助有关管理、建设及参建单位改善和加强内部管理，提高资金使用效益。

 

4.查处违规违纪问题，促进节约投资，保护国家和人民的利益。

 

固定资产投资活动涉及国民经济各部门，搞好固定资产投资项目审计，对深化投融资体制改革，加强宏观经济管理，提高投资效益，促进综合国力增长，保证社会主义市场经济健康发展都有重要意义。

 

三、固定资产投资项目预算执行审计的内容

 

固定资产投资项目预算(概算)执行情况审计是在建设项目投资经济活动开始后至竣工决算编报前所进行的审计监督。由于建设项目这一阶段的投资经济活动时间比较长，因此在审计次数和审计时间的选择上可以有较大的灵活性。普遍的做法是对建设工期在5年以下(含5年)的建设项目，要在建设期间实施一次审计。对建设工期在5年以上的大中型项目，可以在建设期间实施两次或两次以上的审计。在具体审计时间的选择上要重点考虑投资的完成情况，一般要选择项目建设的中后期进行。因为工程进展到中后期，经济活动形成一定规模，问题暴露得比较充分，且建设过程尚未完结，发现的一些问题比较容易处理，还可以起到防患于未然的作用；同时，这一阶段项目也接近完工，通过对项目预算(概算)执行情况的审计，可以为竣工决算审计打下一定的基础。

 

固定资产投资项目预算(概算)执行情况审计的内容较多，审计时主要把握以下几个方面：

 

(一)前期准备工作情况的审计

 

一般情况下，建设项目在正式开工前就有了投资经济活动，不少大中型项目为做好前期工作需要的投资还很大。这一阶段审计的重点是：

 

1.建设用地是否按批准的数量征用，土地征用是否符合审定规划的要求，以及征地拆迁费用的支出和管理情况是否合理。

 

2.对外道路、通电、通水等前期工程是否按设计要求展开，其费用支出是否符合规定。

 

(二)项目资金来源与使用情况的审计

 

固定资产投资项目投入资金数额大，由于项目建设过程具有连续性的特点，工程一旦开工就要求投资不能中断。因此，进行基本建设和技术改造要有及时足够的资金供应做保证，同时花钱要注意精打细算。审计时要着重审查：

 

1.建设资金(含项目资本金，下同)来源是否合法，是否落实。

 

2.建设资金是否按投资计划及时到位，有无因资金不能及时到位造成延误工期或增加资金成本的现象。

 

3.建设资金使用是否合规，有无转移、侵占、挪用建设资金的问题。

 

4.有无向建设项目非法集资、摊派和收费等问题。

 

5.扩建项目和技术改造项目建设资金是否与生产资金严格区别进行核算。

 

6.建设资金在使用过程中有无损失浪费。

 

(三)建设成本及其它财务收支的审计

 

建设成本是固定资产投资项目在建设过程中消耗人力、物力的货币表现。其内容包括建筑安装工程成本，设备、工具、器具购置费用，以及增加固定资产价值或不增加固定资产价值的其他费用等。正确计算和管理好建设成本是建设单位财务管理的一项重要内容，其他财务收支也和建设成本有着密切联系，因此审计需重点进行审查。审计的主要内容是：　

 

1.施工图预算是否进行了严格审核，工程量的计算是否正确，选套的单价和单价的换算是否与定额规定相符，各种取费是否按规定的程序和费率计提，有无多计、少计费用的现象。

 

2.工程价款的结算是否以审定的施工图预算为依据，结算方式是否符合国家规定的工程价款结算办法，预付的备料款和工程款是否如数进行了抵扣，质量保证金是否留足，有无故意拖延结算的问题。

 

3.建筑安装工程成本是否按概算口径和有关制度正确归集，单位工程成本是否准确，有无将设计外工程费用、未完计划工作量及预付款等列入投资完成额的问题。

 

4.同一机构管理的不同建设项目之间以及扩建、技改项目生产成本与建设成本之间是否存在费用混淆的情况。

 

5.列入其他投资和待摊费用的各项支出是否符合设计概算要求和有关规定，有无不正当超支等问题。

 

6.设备、材料等物资是否按设计要求进行采购，其价格、运输和采购保管等费用核算是否准确，材料成本差异的分摊是否合理，有无盲目采购、抬高设备价格、加大材料采购成本等问题。

 

7.往来帐款是否真实、合理。

 

8.建设项目应缴纳的各项税、费是否按规定及时计提并足额交纳，有无偷税、漏税和滞纳税、费的问题。

 

(四)经济合同实施情况的审计

 

项目在建设过程中，以项目法人或建设单位为甲方，以为项目提供劳务和服务的设计、施工、供货、监理等单位为乙方，要签定大量的经济合同。这些经济合同执行的好坏直接影响投资效益。审计中要重点审查：

 

1.项目法人或建设单位是否按批准设计的要求与有关单位签订经济合同，签定的经济合同是否符合国家法律，执行中有无违约行为。

 

2.设计单位收费是否符合国家有关规定，能否按合同规定及时提供图纸和资料，有无多收取设计费以及违反设计规范或不按批准规模和标准进行设计的问题。

 

3.施工单位工程价款结算是否真实、正确，有无偷工减料、高估冒算、虚报冒领工程款以及计算错误等问题，有无非法或违约转包工程的行为。

 

4.监理单位收费是否符合有关规定，监理工作是否符合合同要求，执行中有无违约行为。

 

(五)预算(概算)调整情况的审计

 

固定资产投资项目的预算(概算)一经审定，即要在项目建设过程中予以贯彻执行。但是在执行过程中，由于动态投资和建设条件的变化，特别是当预算(概算)定额、标准发生变更时，需要对原预算(概算)进行适时调整。其审计的主要内容是：

 

1.调整预算(概算)是否依据规定的编制办法、定额、标准由有资质单位编制，套用定额和计提费用有无错误，是否经有权机关或单位批准。

 

2.设计变更的内容是否符合规定，签证手续是否齐全。

 

3.影响项目建设规模的单项工程间投资调整和建设内容变更，是否按规定的管理程序报批，有无擅自改变建设内容、扩大建设规模和提高建设标准的问题。

对建设项目预算(概算)执行情况的审计除上述内容外，还要对项目执行环境保护法规和政策的情况进行审计监督，重点审查建设项目设计、施工各个环节是否执行了国家有关环境保护法规和政策，环境治理项目是否和项目建设同步进行。

 

四、固定资产投资项目竣工决算审计的内容

 

固定资产投资项目组织竣工验收是项目建设全过程的最后一项重要工作。按照国家规定，建设项目按批准设计文件所规定的内容建设完工后，均要根据设计文件、施工图纸、设备技术说明书及现行的施工技术验收规范等要求，及时组织验收，编制竣工决算报告，办理交付使用财产手续。审计机关在组织验收的过程中，要重点对建设单位编制的竣工决算及其财产交付的情况进行审计监督。

 

建设项目竣工决算是以实物数量和货币为计量单位，综合反映竣工项目自开始建设起至工程完工止实际建设成果和财务情况的总结性文件。其审计的主要内容和方法是：

 

(一)竣工决算报表的审计

 

建设项目竣工决算由会计报表和文字说明两部分组成。由于大中型项目和小型项目的不同情况和特点，其竣工决算报表的设置也不一样。建设项目竣工财务决算报表的种类有：　

 

1.大中型建设项目竣工财务决算报表一般由建设项目竣工工程概况表、基本建设竣工财务表、建设成本表、交付使用资产(工、器、具)明细表、待摊投资明细表等报表组成。

 

2.小型建设项目竣工财务决算报表一般由建设项目竣工工程概况表、基本建设竣工财务决算总表、交付使用资产总表、交付使用资产(工、器、家具)明细表、待摊投资明细表等报表组成。

 

3.住宅项目竣工决算报表一般由建设项目竣工工程概况表、基本建设竣工财务决算总表、交付使用资产总表等报表组成。

 

4.经主管部门批准有未完成工程的竣工验收建设项目要补充编制未完工程明细表、应收应付款明细表、库存设备、材料明细表等报表。

 

一般来说，审计中要注意审查如下问题：

 

1.竣工决算报表是否按规定的期限编制，各种报表的填列是否齐全并符合勾稽关系要求，帐表是否一致，有无缺项和帐表不符等现象。

 

2.竣工决算说明书反映的数据和情况是否真实、准确，有无决算反映失实的问题。

 

(二)项目投资及预算(概算)执行情况的审计

 

建设项目竣工时要对全部资金投入情况和预算(概算)执行情况进行审计。审计时要注意：

 

1.核实各种资金渠道投入的实际金额，查明有无建设资金不到位问题，并分析资金不能到位的原因及其造成的不良影响。

 

2.核实预算(概算)总投资和实际投资完成额，重点审查调整预算(概算)是否合法，决算的建筑安装工程投资、设备投资、其他投资核算是否真实，待摊投资的支出内容和分摊办法是否合规；要考核建设项目完成投资是否超概算，如有超概算情况要核实其金额并分析产生的原因，查明有无擅自扩大建设规模、提高建设标准以及是否存在批准设计外投资等问题。

 

(三)交付使用财产情况的审计

 

交付使用财产是指建设单位已经完成建筑购置过程，并验收合格，正式交付使用单位的各项财产。审计时要查明：

 

1.交付的财产是否属于批准设计内的建设项目，是否符合交付条件，移交手续是否齐全、合规，有无因多交、少交而造成突破规模或资产流失等问题。

 

2.构成交付固定资产价值的单位工程核算是否准确，有无将不同固定资产的组成内容相互混同以及挤占建设成本、故意抬高造价等问题。

 

3.交付的流动资产和铺底流动资金是否真实，备品备件、工器具的核算是否正确，有无超储积压的现象。

 

4.交付的无形资产和递延资产核算是否正确，支出是否合理。

 

(四)在建工程的审计

 

建设项目竣工时的在建工程是指已经进行施工并构成投资完成额但尚未完工又不影响投产的工程投资支出，以及虽已完工但尚未交付的固定资产价值。审计竣工决算时要对决算反映的在建工程项目认真进行审核和分析：

 

1.搞清其是否属于按规定可以建设的正常在建工程，着重审查有无违反规定将自行增加的建设内容和新增项目列入其中。如属于正常在建工程，要按施工图设计核实尾工工程量，督促留足投资，继续建设。

 

2.对不正常的在建工程要核实其投资完成额，查明未能全部建成或不能及时交付使用的原因，特别是对停缓建工程和待报废工程要逐项核对帐实是否相符，有无有帐无物、损失浪费和私分财产的问题。

 

(五)结余资金的审计

 

项目竣工时的结余资金包括储备资金、货币资金和结算资金。审计要重点检查：

 

1.储备资金的帐实是否相符，库存有无毁损或质次价高的物资，有无重复采购的积压设备，库存物资和待处理设备材料的作价是否合理，有无故意抬价或压价等。

 

2.银行存款余额是否与银行对帐单余额相等，库存现金数额是否与现金日记帐帐面余额相等，有无“白条”抵充库存现金的现象。

 

3.应收、应付帐款是否真实可靠，债权债务是否及时进行了清理，有无虚列往来帐款以及无法回收和支付的款项，有无隐瞒、转移、挪用结余资金的行为。

4.结余资金的处理是否合适，坏帐损失是否严格审定，结余的资金是否按有关规定进行了正确处理，处理物资时有无私分和营私舞弊等问题。

 

(六)建设收入的审计

 

建设收入是建设单位在基本建设过程中所取得的临时性或一次性收入。它包括各项工程建设副产品的变价收入、负荷试车和试生产收入以及各项索赔和违约金等其他收入。按制度规定，建设收入采取分成办法处理，审计时要注意下列收入均不得作为建设收入：

 

1.建设项目按批准设计文件所规定的内容建设完成，工业项目经负荷试车考核(引进成套设备项目按合同规定试车考核期满)后，生产合格产品所取得的收入；

 

2.非工业项目符合设计要求，能够正常使用，经及时组织验收，移交生产或使用单位所取得的经营收入；

 

3.大型联合企业，按各分厂或车间建成后，分期分批组织验收、交付使用后的产品收入；

 

4.边建设边生产的单位，前期投产项目所得的产品收入；

 

5.凡已超过批准的试生产期限、已符合验收条件的工程，未及时办理验收手续而已承担生产任务，其费用不得从建设投资中支付，所实现的收入视同正式投产项目生产经营收入，不再作为建设收入并分成。对建设收入的审计还要注意检查各种副产品实物的收、发、存有无问题，作价是否合理，有无收入不入帐，挪作“小金库”等问题；检查收入分配是否符合规定，应缴税费是否足额及时上缴。

 

(七)投资包干节余的审计

 

按国家有关规定，有条件的建设项目要实行投资包干责任制，凡实行投资包干责任制的项目建成交付使用后，如包干投资有节余，可进行分成。其审计的主要内容是：

 

1.投资包干合同的内容是否符合有关规定，包干指标是否按合同要求全面完成，有无不签定投资包干合同或签定投资包干合同不符合有关规定就实行投资包干分成的行为。

 

2.投资包干节余是否真实，有无在投资包干范围内任意变动或削减建设内容、变相增加投资包干节余等问题。

 

3.投资包干节余的处理是否符合有关规定，有无隐匿或自行消化投资包干节余的问题。　

 

(八)投资效益评价

 

建设项目竣工验收时，审计要对其投资效益进行综合评价。评价主要从四个方面来进行：

 

　 1.通过对建设工期和达到设计能力年限的对比分析，评价建设速度的快慢和建设工期对投资效益的影响。

 

2.通过对投资预算(概算)与投资完成情况、工程成本及单位生产能力投资的对比分析，评价工程造价和建设费用的高低。

 

3.测算项目投资回收期、财务净现值、内部收益率等经济指标，评价项目建成投产后的获利能力。

 

4.做现金流量分析，评价项目贷款偿还能力。

 

 竣工项目投资效益评价的评价方法主要是以预期目标和前期建成的同类项目的平均先进指标为依据，将动态与静态、定量与定性、价值量与实物量、宏观与微观等分析结合起来，通过综合分析对项目的经济效益、社会效益和环境效益做出正确评价。

 

 

 

第四章 财政收支审计（下） 第四节 农业资金审计

 

   

农业是通过培育动物植物取得产品的社会生产部门，我国的农业包括种植业、林业、畜牧业、副业和渔业。按照现行的财政管理体制和经济部门分类，我国广义的农业部门系统包括农业(含农垦、农机、水产)、林业(含森林工业)、水利、气象、土地管理等。

 

一、农业资金审计的概念〖HT〗

 

农业资金是指国家或地方各级人民政府支持农业和农村经济发展的资金。农业资金审计是指审计机关依法对这些资金收支的真实、合法、效益进行监督的行为。农业资金审计的对象包括了农业部门筹集、投入、分配、管理、使用国家农业资金以及执行国家有关农业和农村经济政策的部门和单位。根据资金来源，农业资金审计涉及以下几类。

 

(一)农业事业资金和专项资金

 

农业事业资金和专项资金是国家或地方财政在一般预算中安排的，用于维持农业事业的正常运行，专项发展某些与农业、农村、农民有关项目的资金。主要有：农林水利气象等部门的事业费、基建支出、科技三项费用、教育事业费、科技事业费等，农林水利气象企业挖潜改造资金，支援农村生产支出，农业综合开发支出，支援不发达地区支出，三峡工程移民经费，等等。

 

(二)农业专项基金

 

农业专项基金是国家或地方财政在基金预算中安排的基金。主要有：新菜地开发基金，灌溉水源灌排工程补偿费，中央大江大河治理工程基金，中央防洪工程基金，地方水利建设基金，等等。

 

(三)预算外农业资金

 

预算外农业资金是国家或地方政府及其有关部门用掌管的预算外收入专项安排的资金。主要有：农林水利气象等部门掌管的预算外资金，财政支农周转金，支援不发达地区周转金等。

 

(四)政策性农业专项贷款

 

政策性农业专项贷款指通过农业银行等金融机构专项安排的用于农业的贷款。主要有：扶贫贷款，扶贫贴息贷款，农业综合开发贷款，扶持粮棉大县发展经济贷款，高产优质高效农业示范区贷款，节水打井灌溉贷款等。

 

(五)国外援款

 

国外援款指国家通过双边或多边合作取得的国际组织或外国政府援助用于农业的款项。另外，国有土地使用权有偿使用的收入，包括国有土地出让金和土地收益金、土地增值费等财政收入的征集、分配、管理、使用也属于农业资金审计的范围。

 

二、农业资金审计的目的和作用

 

农业资金审计是国家审计机关特别是县级审计机关的一项重要业务工作，开展农业资金审计的主要目的是为了加强对农业资金的管理，保证农业资金发挥应有的效益。

 

(一)监督各级财政部门按照人大通过的预算足额安排农业资金

 

通过财政预算安排一定的支持农业和农村经济发展的资金，是加强农业基础地位所必需的。但是，各级财政部门实际安排财政预算时，有的不如数安排，有的年初如数安排，年中又调作他用，使人民代表大会通过的年度预算在执行中走样、落空，这是违反《预算法》有关规定的行为。审计机关在预算执行审计中，对财政部门是否足额安排农业资金进行审计检查，纠正挤占挪用农业资金的行为，促使农业资金从源头上得到保证，同时也维护了预算的严肃性和人民代表大会制度的权威性。

 

(二)严格农业资金的管理，防止挤占挪用

 

使用分散，管理部门多，拨付途径长是农业资金的特点。中央财政资金、地方财政资金、银行贷款或贴息，经过各级政府各个部门拨付到使用单位，有的还要拨付到农户，需要经历多道环节，稍有不慎，农业资金就有流失的可能。审计机关通过对农业资金审计的管理、拨付进行审计，促进有关部门加强管理，保证资金能够如数到达使用单位或农民手里，防止跑冒滴漏；同时要监督有关部门，按照资金既定的用途分配使用，防止挤占挪用；还要严厉查处虚报冒领、贪污私分等违法行为。

 

(三)促进农业资金的合理使用，保证发挥应有的效益

 

农业资金是在国家财政不十分富裕的情况下安排的专项资金，应当合理使用，保证发挥应有的效益。审计机关通过对农业专项资金的审计，监督有资金安排分配权力的部门，按照经过批准的数额向计划内项目分配资金，不得层层截留抵扣，不得向计划外项目分配资金；监督资金使用单位，厉行节约，加强管理；督促有关部门加强对农民的教育，确实将国家安排的资金用于指定的项目，保证项目目标的实现，最终使农业发展、农民增收、农村繁荣。　(四)落实党中央、国务院关于加强农业的决策

 

党的十一届三中全会之后，中国农村改革极大地解放了生产力，粮食产量连登新台阶，农业发展创造了前所未有的奇迹。但是目前仍然存在一些困扰农业发展的问题，生产环境恶化，水旱灾害频繁，农业基础设施脆弱，耕地逐年减少，经济的快速发展及人民生活水平的日益提高给农业造成了巨大压力等。解决农业面临的问题仍然要一靠政策、二靠科技、三靠投入。审计机关对农业资金的审计，除保证投入的足额、稳定、合规合法之外，很重要的方面就是要检查党中央、国务院一系列农业政策的落实情况，如加强农业的基础地位政策、加快农业发展政策、加大农业投入政策、富民政策、减轻农民负担政策、开发性扶贫政策、保护耕地政策等，从而促进各级政府及其主管部门重视农业、重视农民、重视农村工作。

 

三、农业资金审计的主要内容

 

农业资金审计的内容主要是审查预算资金安排、预算外资金筹集安排、政策性贷款安排的合法性和合规性，资金拨付投放是否及时，资金管理是否严格，项目计划的完成情况，资金使用是否取得预期效益等。具体项目及审计内容有：

 

(一)农业总体投入审计

 

根据《农业法》的要求，国家要逐步提高农业投入的总体水平，各级财政每年对农业总投入的增长幅度应当高于财政经常性收入的增长幅度。县级以上各级人民政府应当按照国家有关规定，以耕地占用税的全部、农林特产税的大部分和乡镇企业、私营企业、农村个体户税收的增收部分，设立农业发展专项基金。

 

农业总体投入审计就是要检查各级政府和资金主管部门是否认真贯彻了国家的农业投入政策，审计的范围是各级财政和政策性银行投入的农业资金，包括财政预算内直接对农业的投入、非经营性农业基本建设投资、银行发放的低息或财政贴息农业贷款、各级计委下达的以工代赈资金等。

 

农业总体投入审计的内容包括：农业资金的来源、投入总量、投向构成情况，上级拨款和本级实际投入的比例，本级农业投入占同级财政经常性收入比重的增减变化，农业基本建设投资在本地区基本建设总投资中比重的增减变化，本级农业发展基金的征集、分配、使用情况，财政和其他主管部门有无截留、挤占挪用支农资金的问题；检查专项贷款的投入总量，长期贷款所占数量和比重，农业贷款有无用于非农业项目；以工代赈的资金或物资的实际投入是否合理、适用，有无挪用或损失浪费。

 

近几年在农业总体投入审计方面发现的问题主要有：财政预算内投入农业的资金总量不能保持稳定增长，有的地方甚至有较大幅度的下降；农业发展基金筹集政策执行不力，已征的农业发展基金有被财政占用或用于非农业的现象；相当一部分县未安排农业基本建设投资，中央关于县级政府机动财力应主要用于农业的要求贯彻不力；资金管理使用方面的存在违纪违规和损失浪费。  这些问题揭示后，引起了各级政府的重视。

 

(二)农业综合开发资金审计

 

1988年起，为了提高粮、棉、油、肉、糖等主要农产品的生产能力，促进传统农业向现代农业转变，国家实施了农业综合开发的举措，即：在坚持家庭联产承包责任制前提下，国家集中财力，分批选择部分地区，通过高标准改造成片中低产田，适度开垦宜农荒地，因地制宜发展多种经营及龙头项目，改善农业基本生产条件，其目标是实现农业增产农民增收。　国家每年为农业综合开发投入巨额资金，且逐年增长，从1988年到1997年，累计投入548亿元，其中中央财政投入157亿元。惠及全国1310个县，项目区农民人均纯收入增加较快。为促进国家和地方农业综合开发资金投入到位，加强管理，提高资金使用效益，国家审计机关连续对农业综合开发资金进行了审计，并成为国家验收的必经程序。

 

农业综合开发审计的主要内容是：国家农业综合开发办公室立项批准的项目实施的情况；地方财政按照要求的比例安排配套资金的数目，资金是否及时下拨，有无滞留占用或挤占挪用；专项贷款的数额、投向、利率是否严格执行了规定；项目按期完成情况，有无因管理不善造成损失浪费的问题。

 

通过审计，检查并纠正了一些地方资金管理部门和用款单位滞留占用、挤占挪用、虚报冒领财政资金以及改变专项贷款投向、擅自提高利率, 发放专项贷款的问题，还发现一些地方没有按计划足额落实财政配套资金，一些金融机构没有按照信贷计划发放专项贷款，有的将农业综合开发贷款的指标转作他用。审计机关依照有关规定，追回挤占挪用资金，督促地方配套资金和银行贷款到位，积极配合开发项目的验收，促进了各地项目计划的完成，使资金管理得到加强，违纪违规率大幅下降。

 

(三)扶贫资金审计

 

我国还有一部分农民由于生产生活条件恶劣，缺少劳力、资金、生产技术，或因天灾人祸等原因，尚未摆脱贫困境地。据调查统计，1985年全国农村人均年纯收入在200元以下的约有10200万人，占农村总人口的122%，其中150元以下的3643万人，占44%。党中央和国务院十分重视扶持贫困地区尽快改变面貌，“七五”期间，国家安排的扶贫专项资金(包括支援不发达地区发展资金、“三西”农业建设专项补助资金、以工代赈资金和扶贫贷款)每年约50亿元，“八五”期间，则增加到每年80亿元。与此同时，地方各级政府也逐年增加了扶贫资金的投入。这些扶贫资金的投入和国家制定的各项扶贫政策，有力地促进了贫困地区的经济发展，加快了贫困地区脱贫致富的步伐。到1993年底，全国农村贫困人口没有完全稳定解决温饱问题的贫困人口已经减少到8000万人，占全国总人口的比重约65%。

 

为促进国家各项扶贫政策的落实和扶贫资金的合理、有效使用，审计署组织全国审计机关进行了五次大范围的扶贫资金审计。其中，1997年的审计涵盖了全国592个国定贫困县。审计发现，扶贫专项资金在投入、管理和使用方面存在的问题主要有：挤占挪用扶贫资金22亿元，地方财政部门占用扶贫资金发工资，主管部门和用款单位挤占挪用扶贫资金弥补行政经费、建房购车，擅自改变扶贫贷款用途；提高利率，预扣利息；地方欠配套资金40亿元，部分省将配套任务逐级下派，县财政无力支付，配套落空；中央安排的扶贫资金应当要集中投放在国定贫困县，审计发现有50亿元安排给了非国定贫困县；扶贫贷款明显偏离扶贫目标，扶富不扶贫；一些地方将支援不发达地区发展、以工代赈等无偿财政性资金实行有偿使用，收取占用费，影响财政性资金用于基础设施建设。对上述问题，各地审计机关按规定进行了严肃处理，审计署向国务院提出了专门的审计情况报告。

 

(四)国有土地使用权出让金审计

 

改革开放以前，我国国有土地实行无偿使用，1984年之后逐步实行了国有土地使用权有偿使用制度。国有土地有偿使用收入归中央政府和地方政府所有，由财政部门统一负责征收管理，国有土地使用权出让金由土地部门代缴，土地收益金(土地增值费)由房地产部门代收代缴，纳入财政预算管理。

 

国有土地使用权有偿使用制度实行过程中，在出让土地使用权的审批、各项土地税费的征管用等环节都暴露出了不少问题。如：越权批地、多部门批地现象严重，非法出让、转让，占而不用，“炒地皮”、乱占乱用耕地，以及不按规定征收、管理、使用出让金等。造成政府对土地出让缺乏高度垄断，土地闲置，耕地资源受到破坏，国有土地使用权出让金不能及时足额收缴财政。

 

审计机关开展的国有土地使用权出让审计，就是要及时、准确了解、掌握国有土地使用权出让金的征、管、用的情况，监督、检查地方政府是否依法出让土地使用权，是否按规定征收、管理、使用土地出让金。1996年审计署组织了各级审计机关对全国国有土地使用权出让金的审计，结果表明：土地使用制度的改革产生了巨大的经济效益和社会效益，促进了土地资源的合理利用，但土地出让金的征收、管理和使用还存在不少问题：越权批地问题突出；有些地方没有按规定收取土地出让金，查出减免、欠征出让金298亿元；财务管理松懈，挪用出让金41亿元；出让金脱离财政部门“体外循环”647亿元。

 

(五)新菜地开发建设基金审计

 

新菜地开发建设基金，是在城市建设中征用菜地的政府、部门、单位缴纳的用于开发建设新菜地和改造老菜地的专项基金。该项基金只能用于：为开发建设新菜地必须进行的开沟挖渠、埋管、打井、修路等基础工程及其设备购置；新菜地的平整、加工、改良和培肥；为弥补新菜地供菜不足而对老菜地进行改造、挖潜必需的基础设施和添置必要的设备；为开发建设新菜地所必需的勘测规划、技术培训、科学实验等开支。任何单位和个人不得将新菜地开发建设基金挪作它用。

 

新菜地开发建设基金审计的内容主要是：占用城市郊区连续3年以上常年种菜或养鱼的菜地、鱼塘应征收建设基金，审计中要检查是否严格按此范围征收，有无扩大或缩小征收范围的问题；占用菜地或鱼塘，要按每亩3000元至1万元征收建设基金，审计中要审查是否足额征收，有无乱收、少收、拖欠等；所收取的基金应专户储存，由市人民政府责成农业和蔬菜生产主管部门按规定的用途使用，审计中要检查有无挪用。审计署曾组织地方审计机关对107个大、中城市1987年、1988年两年新菜地开发建设基金的征收使用情况进行审计，审计查明应征基金104亿元，少征41亿元，挤占挪用13亿元。

 

(六)水利建设资金审计

 

水利建设资金是中央和地方政府用于江河堤防建设、防汛岁修、城市防洪、小型农田水利、水土保持、水资源工程建设等方面的专项资金。其资金来源主要有两个，一是财政安排的水利基本建设支出、水利事业费；二是中央及地方各级政府建立的水利建设基金。中央水利建设基金的来源是从车辆购置附加费、市话初装费等中央政府性基金中提取3%，地方水利建设基金的来源是从养路费、市场管理费、征地管理费等地方性政府基金中提取3%。中央水利建设基金主要用于关系国民经济和社会发展全局的大江大河重点工程的维护和建设，地方水利建设基金主要用于城市防洪和中小河流湖泊的治理维护和建设。水利建设与农业生产和人民生活有直接的关系，更关系到人民群众的安危，经历过“九八”特大洪水之后，则有更深刻的体会，因此水利资金必须专款专用，任何挤占挪用都是对人民的犯罪。

 

水利建设资金审计的主要内容是：审查评价水利建设资金的筹集、投入、管理和使用情况，监督国家相关政策的落实，促进各级政府及财政、计划、水利等部门和农业银行等金融机构、水利建设资金的使用单位各司其责，提高资金的使用效益和效率。审计水利基本建设支出、水利事业费，主要审查是否按照批准的预算足额安排了资金，有无用于其他方面或没有完成预算；资金是否用在了批准的项目上，有无擅自改变项目，将生产性资金用于建房购车、弥补行政经费等非生产性项目；项目支出是否真实、合法，有无虚列支出、挪用资金的问题；项目是否按照计划完成并能够正常发挥作用。审计水利建设基金，主要审查各级政府是否按照国务院的要求建立了水利建设基金征集制度，是否按规定足额筹集并纳入预算管理；使用方向是否符合要求，项目支出是否合规合法，本年结余资金是否全部结转下年使用。

 

1998年审计署组织地方各级审计机关对全国1997年水利建设资金进行了审计，国务院办公厅就审计结果向全国发出通报。通报的问题主要有：国务院关于建立水利建设基金的决定在相当多的地方尚未落实，有12个省、自治区、直辖市没有按规定建立基金，其他19个省只征集到30%；挤占挪用水利专项资金用于平衡预算、弥补行政经费、建房买车等问题严重；采取虚报冒领和乱摊派等手法挖挤国家水利建设资金；主管部门滞留、欠拨水利专项资金，地方配套资金不到位；擅自改变项目投资计划，违规将水利投资实行有偿使用。　　

 

(七)三峡移民资金审计

 

长江三峡工程是集防洪、发电、航运、旅游等综合效益于一体的举世瞩目的宏伟工程，它的建成将解除长江中下游地区的水患威胁，大幅度增加电力供应能力，有效地改善长江航运、城镇供水和农业灌溉。三峡工程涉及湖北省和重庆市的21个县(市、区)。工程建成后，将全部或部分淹没2座城市、11座县城、1114个集镇，需搬迁的人口静态为84万人。到2009年三峡枢纽工程全部建成时，动迁人口将达到110万人。三峡移民是三峡工程的重要组成部分，投资巨大，经国务院批准，按1993年5月的价格水平计算，静态补偿概算投资400亿元。党中央、国务院对三峡移民工作十分重视，确立了开发性移民的方针和中央统一领导、分省负责、县为基础的移民资金管理体制。

 

为确保三峡移民资金的安全、合理、有效使用，审计署决定自1995年起到三峡工程完工，统一组织库区审计机关连续对三峡移民资金进行审计。三峡移民资金审计的主要内容是：审查移民资金计划执行情况，有无未经批准擅自改变移民资金年度计划或虚报投资计划套取资金的问题；是否按计划及时足额拨付资金，有无应拨未拨、向计划外项目拨款的问题；移民资金是否专户存储、专户管理；移民资金财务核算是否真实、合法，有无虚列支出、截留转移、挤占挪用；移民建设工程项目是否按规定程序进行公开招标、投标，承包企业资质条件是否符合规定；移民建设项目竣工决算是否真实，有无高估冒算；移民计划是否如期完成，农村移民耕地等生产条件是否具备，公路、通讯、电力、港口等专业设施是否按期完成迁建，搬迁后的企业是否及时投产、有无因项目选择不当、经营管理不善而造成新的亏损等。

 

1998年底，审计署首次向社会公开当年的三峡移民资金审计结果，引起媒体广泛关注和社会强烈反响。审计揭示的主要问题有：挤占挪用移民资金盖宿舍办公楼宾馆、借给企业经营、平衡财政预算等23亿元；擅自改变资金计划、工程管理松懈的问题仍较严重；以前年度审计查出的问题有相当部分未整改；有些地方农民生产安置计划完成情况上报不实，部分已安置移民生活保障存有隐患；部分工矿企业迁建后效益不好；城集镇迁建超标准征用土地，乱收乱用基础设施费问题突出。

 

　(八)扶持粮棉大县发展经济专项贷款审计

 

　扶持粮棉大县发展经济专项贷款是国家为建设高产优质高效农业示范区、扶持粮棉大县发展农村经济而设立的，每年安排65亿元，中央财政适当贴息，在全国选择535个商品粮大县、150个优质棉大县发放，集中扶持。其目的是通过国家专项贷款的支持，使粮棉大县的粮棉生产稳定增长，农村经济综合实力有较大提高，农民收入有较多增加，在粮棉主产区探索强县富民的新路子。

 

　扶持粮棉大县发展经济专项贷款审计的主要内容是：检查贷款计划执行情况，省级农业银行是否安排了贷款计划，县农业银行是否按上级批准的专项贷款计划执行，有无将专项贷款贷给非计划内项目单位；资金是否按计划及时、足额投放到用款单位；不允许用此项贷款抵顶收回其他陈贷，不允许自行提高贷款利率，审计中应审查执行情况；专项贷款的使用单位应按批准的计划执行，审计中应检查有无随意变更建设内容和建设规模、改变专项贷款用途甚至用此项贷款建房买车安排其他非生产性建设；建设项目、资金使用是否达到计划规定的效益。

 

各地对扶持粮棉大县发展经济专项贷款的审计结果表明，发放专项贷款是为广大农民办的一件好事、实事，促进了粮棉大县生产稳定增长，加强了农村社会化服务体系建设，增强了当地的综合经济实力，取得了较好的效益。发现的主要问题是：有的地方专项贷款未足额投放；有的随意改变贷款投向和建设内容，用于与农业无关的项目；部分项目盲目上马造成损失浪费；财政贴息不及时，手续繁琐等。

 

 

 

第四章 财政收支审计（下） 第五节 环境保护资金审计

 

   

 环境是指与我们人类密切相关的光、热、土、气、动物、植物等自然要素，以及人类与其长期共处产生的各种依存关系。环境是人类所需的终极物质来源，良好的生态环境是人类发展的前提、人类赖以生存的基础和社会得以安定的基本条件。同时，环境又承受着人类活动产生的废弃物和各种作用结果。所谓环境保护，就是人类维护自然要素的有序与完整，保持与其良好依存关系的活动。我国的环境保护工作，除国家环保局系统之外，还涉及农业、林业、水利、气象、国土、海洋、城市建设等多个部门。

 

一、环境保护资金审计的概念

 

环境保护资金是指国家或地方各级人民政府、企业事业单位、人民群众为保护自然资源、防止生态恶化、制止环境污染、建设符合人类共同长远利益的生存环境而支出的资金。纳入国家审计机关审计范围的，主要是各级财政部门和企业事业单位投入的、各级政府向有关部门单位和群众征收的用于环境保护方面的资金，审计机关依法对这些资金收支的真实、合法、效益进行监督。环境保护审计涉及以下几类资金：

 

(一)环境保护事业资金

 

国家和地方政府在一般预算中安排一定数量的环境保护事业资金，用于维持环境保护事业的正常运行，如环境保护部门、林业部门、水土保持部门的事业费、基建费，动植物保护、水土保持、草原保护、农村草场保护补助费，飞播牧草、防沙治沙、水质监测等经费，环境保护新产品试制费、中间试验费、重要科研补助等科技三项费用，等等。

 

(二)环境保护专项资金

 

国家和地方政府在预算中专项安排的用于特定环境保护项目的资金，如“十大”林业生态建设资金，“九八”特大洪水之后启动天然林禁伐行动而相应安排的天然林保护资金，环境监测网络建设资金等。另外，还有一些在财政预算中安排为收入项目，收取后全额用于特定环境保护的资金，如出售木材或木材制品时按规定标准征缴、然后全额用于发展林业的育林基金，挖采矿产资源者向国土资源部门上缴、然后全额用于复垦或恢复植被的矿产资源补偿费，等等。

 

(三)财政贴息的专项贷款

 

由于环境保护事业侧重于社会效益，国家财政对金融机构发放用于环境保护事业的专项贷款，给借款单位贴息，以适当地兼顾其经济效益。如造林专项贷款、治沙专项贷款等。

 

(四)向排污单位和个人收取的资金

 

国家规定，凡是排放污水达不到规定标准的，应向环境保护部门缴纳排污费，专项用于添置污水处理设备，或者用于城镇集中处理污水的支出。有的地方已在自来水水费中增加污水处理费，用水的行政机关、企业事业单位和城镇居民个人，在负担水费的同时承担了环境保护的部分费用。

 

(五)国外援款

 

国家通过双边或多边合作取得的国际组织或国外政府援助的用于环境保护的款项，如为实现《中国二十一世纪议程undefinedamp;#0;undefinedamp;#0;中国21世纪人口环境与发展》白皮书确定的环境保护目标，国际组织承诺的援款。

 

二、环境保护资金审计的目的和作用

 

环境保护资金审计是国家审计机关的一项重要业务工作，审计机关成立之后不久即开展了育林基金审计、城市排污费征收使用情况的审计等。1995年，中国审计署参加了以“环境和可持续发展”为主要议题的最高审计机关国际组织第15届大会，并就审计机关在环境审计中的作用和责任、环境审计中采用的技术和方法发表了论文。开展环境保护资金审计的主要目的是为了加强对环境保护资金的管理，保证其发挥应有的效益，促进可持续发展战略的有效实施。

 

(一)监督有关部门按照预算安排使用环境保护资金

 

目前国家和地方财政对环境保护事业的资金投入从总体上看数额不多，究其原因，一方面是由于我国处于社会主义初级阶段，财力有限，另一方面也反映出有关方面对于环境保护的重视程度还有待进一步提高。因此对于财政安排的有限的环境保护资金，审计机关要加强监督，促使财政部门按预算拨款，不得挤占，保证财政预算的严肃性。由于财政部门按照预算除拨付给环保部门外，还要拨付给农业、林业、水利、气象、国土、海洋、城市建设等多个部门，审计机关要监督这些部门按规定的用途使用环境保护资金，不得将其挪用于其他方面。

 

(二)加强环境保护资金管理，防止跑冒滴漏

 

环境保护资金具有管理部门多、数额少、使用单位分散的特点，育林基金、排污费、城市水资源费等列收列支项目还存在资金来源分散的特点。发挥审计机关在各级政府逐级设立、对各个部门的财政财务收支均有审计监督权的优势，可以从整体上保证监督到位，不重不漏。

 

通过审计机关对环境保护资金的管理、拨付进行审计，可以促进有关单位加强管理，保证有限的资金能够如数、及时到达使用单位，防止流失。审计机关还要监督有关部门和地方财政，及时足额收取、按时上缴育林基金、排污费、城市水资源费、矿产资源补偿费等，制止跑冒滴漏，保证相对应的支出有稳定的资金来源。

 

(三)促进合理使用，使其充分发挥应有的效益

 

目前我国面临的环境问题主要有：水土流失与土地沙漠化扩展、森林资源日益减少、生物物种加速灭绝、动植物资源急剧减少、淡水供应不足、空气污染以及臭氧层耗损变薄、全球气候变暖带来的一系列负面影响等。针对这些问题，国家有关部门做出了安排和部署，相应安排了环境保护资金。审计机关要监督有关部门，在使用环境保护资金时要紧紧围绕国家的安排，按照批准的数额用于当年列入计划的项目，不得向计划外项目安排资金，更不得将其用于与环境保护无关的项目。审计机关要监督有关单位，按照规定的用途使用环境保护资金，厉行节约，反对浪费，保证项目目标的实现。

 

(四)促进环境保护国策的全面落实

 

环境保护与计划生育一样，是我国的基本国策。保护和建设好环境，实现可持续发展，是我国现代化建设中必须始终坚持的一项基本方针。其总体目标是：用50年时间，完成一批对改善全国生态环境有重要影响的工程，水土流失地区基本得到整治，适宜绿化的土地植树种草，退化草原基本恢复，建立起比较完善的生态环境预防监测和保护体系，大部分地区生态环境明显改善，基本实现中华大地山川秀美。为此，国家要建立健全稳定的投入保障机制，坚持国家、地方、集体、个人一起上，多渠道、多层次、多方位筹集建设资金；各级政府和有关部门要按照事权、财权划分，对环境保护的投入作出长期安排，国家预算内基本建设投资、财政支农资金、农业综合开发资金等的使用，都要把环境保护建设作为一项重要内容，统筹安排，并逐年增长；银行要增加用于环境保护的贷款，并适当延长贷款还款年限；国外的长期低息贷款和赠款要优先考虑安排环境保护项目。审计机关对环境保护资金的审计，除保证投入的足额、稳定、合规合法之外，很重要的就是要检查上述政策的落实情况，从而真正使环境保护成为人人关注的事业，使环境保护资金与扶贫、救济、救灾资金一样成为人人重视的“高压线”。

 

三、环境保护资金审计的主要内容

 

环境保护资金审计的主要内容是审查各级财政安排、筹集资金的合法性和合规性，资金拨付投放是否及时，主管部门或者使用单位是否对资金进行了严格的管理，环境保护项目是否按期完成，能否发挥应有的作用，取得预期的环境效益等。具体项目及其审计内容有：

 

(一)排污费审计

 

排污费是列入地方各级财政预算固定收入支出科目的专项资金，它由环保部门收取，征收的对象是排污的单位和个人。由于我国绝大部分地区还没有对二氧化硫等污染气体收费，也没有实行“排污即收、超排加收”的制度，就其多数地区来讲，排污费只是对超过标准数量和浓度的污水收费。排污费主要用于治理污染，同时也划出大约10%的比例，补助给各级环保部门，用于综合性治理和监测、监理业务支出。排污费的管理和使用程序是：环保部门根据企业超排污水的数量，依照规定征收，并足额及时上缴财政，再通过财政预算，以拨款或贷款的形式补助给重点排污单位，用于污水处理，或补助给城镇，用于建造集中处理污水的设备、工厂等与环境保护有直接关系的项目。

 

排污费审计的主要内容是：在征收方面，审查环保部门是否按国家或地方规定的标准办理，不能少收，不能随意减免，也不能另立名目多收；监督环保部门将收取的排污费及时上缴国库，不能坐支、截留挪用；在使用方面，审查财政部门是否将收入的排污费全部用于治理污染，有无用于平衡财政预算、发工资或用于其他建设项目；检查用于污水处理或其他与环境保护直接有关的项目完成情况，社会、经济、环境效益如何；环保部门留用的排污费是否用于规定的范围。

 

审计机关对排污费进行了多次审计，查出并纠正的问题主要有：拖欠、排污费问题严重，一般约占25%～50%，主要原因是地方政府对污染危害重视不够，考虑企业困难多，考虑环境保护少，环保部门催收乏力，制度上对欠缴拖欠惩处过轻，客观上助长企业拖欠；财政部门收到排污费后，安排支出不及时、不积极，有的平衡财政预算，有的用来垫支其他支出；环保部门挪用问题突出，有的坐支，有的滞留，用来弥补行政经费开支或建房买车；留用部分超范围开支，有的为了10%的分成，只收费不治理或收费放行，放弃监督管理职责等。

 

(二)环境保护专项补助经费审计

 

在国家和地方的预算支出中，用于环境保护的补助性支出有多项，如：用于农村水土保持措施的水土保持补助费、封山育林补助费，用于牧区基本草场实行改良和保护、灭鼠灭蝗的农村草场改良保护补助费，用于农村环境调查、监测、保护方面补助的农业环保费，用于草原工作站、牧草种籽繁育场补助的草原保护费，用于农村生态能源工程建设标准化设计、技术推广补助的农村能源建设专项事业费，林木病虫害防治专项补助费，濒危动物救护繁殖中心建设补助费等。这些资金数额不大，使用方向专一，对于某一方面的环境保护事业有至关重要的作用。

 

审计机关对环境保护专项补助经费的审计，一般是结合预算执行情况的审计进行的，个别情况下也有安排专门审计的。审计的主要内容是：预算安排的数额是否比上年有所增加，这些专项资金多是按照农业资金管理的，按照《农业法》的规定，应当逐年有所增加，如有减少，应当有充分的理由；预算安排的资金是否及时拨给有关部门，有关部门是否及时转拨使用单位，有无层层截留；有关部门应当将这些补助经费无偿下拨，检查有无搞有偿使用或借机向基层收取占用费、使用费等；使用单位是否按规定用途使用，有无胡花乱用。

 

(三)育林基金审计

 

育林基金是用于营林造林的国家预算外专用资金。国家规定：凡采伐或收购木材、竹材的单位均须征交育林基金。以每立方米木材或每百根毛竹计，采伐自国有林的征收10元，采伐自集体林的征收7元。育林基金的使用范围是：国有林育林基金用于国有林采伐迹地、林间谷地和荒山、荒地的更新造林等项费用支出；集体育林基金用于集体林采伐迹地的更新、竹林垦复、营造大面积用材林和合作造林等项费用支出。

 

育林基金审计的主要内容是：审查育林基金是否按照国家规定及时足额征收，有无少收、漏收、擅自减免的情况；所收取的育林基金是否按规定的比例上交地方和主管部门，有无多交、少交或截留挪用的问题；育林基金的使用是否纳入计划，使用范围是否符合规定，开支范围有无扩大等。

 

审计机关对育林基金进行了多次审计，查出并纠正的问题主要有：少征、欠缴、隐瞒育林基金；违反规定将育林基金用于建林业局机关办公、生活用房，有的滥发奖金、奖品和其他补贴；个别地方有虚报冒领、贪污私分等。为此审计署曾将以上问题专题向国务院报告，促使林业主管部门对全国育林基金的管理使用进行了整顿，完善了财务制度，对漏收、截流、挪用育林基金的现象作了纠正。有关地方的审计机关也向当地政府或林业主管部门提出了严格执行征收标准、确保专款专用建议。

 

(四)防沙治沙专项资金审计

 

防沙治沙专项资金包括中央财政预算安排的防沙治沙经费、地方相应配套的资金和农业银行发放的专项贴息贷款。我国的东北西部、华北北部、西北大部为干旱地区，多为沙漠和戈壁，防沙治沙工程主要是采取植物固沙、沙障固沙、引水造田、人工垫土、开发可再生能源减少对植被破坏等措施，减少风沙危害。

 

防沙治沙专项资金审计的内容主要是：中央财政安排的防沙治沙经费是否如数下拨，有无挤占、截留、挪用；地方政府是否按照中央要求的比例如数提供配套资金，确实发挥了中央和地方两个积极性；农业银行是否按照项目确定的规模发放贷款；财政贴息资金是否及时补贴给借款单位；资金使用效果如何，是否达到既定目标。

 

据1994年河北、山西、内蒙古、吉林、辽宁、陕西、甘肃、宁夏、青海、新疆等10省、自治区审计机关的审计，沙区各级领导坚持把防沙治沙作为改善生态环境、促进社会经济发展的重要任务来抓，取得较大成绩，使用中央、地方资金和银行贴息贷款近3亿元，治理沙漠、沙漠化土地和风化土地总面积2500万亩，超额完成计划，沙区的生态环境有一定的改善。审计中查出的问题主要有：资金投入严重不足，国家补助较少，在造林费用中比重偏低，而沙区经济落后，群众温饱未解决，无钱治沙，地方财政困难无力安排治沙资金；造林种草季节性强，多在春季，而资金往往到三、四季度，有的甚至过一两年才能落实，影响工程进展；贴息资金不能如期如数到位；有的银行不执行治沙贷款的基准利率，加重借款单位的负担。

 

(五)生态林建设资金审计

 

生态林是相对于单纯的用材林而言，生态林的主要功能是调节气候、涵养水源、保持水土、防风固沙，改善生态环境，同时也有扩大森林资源的作用。从1978年起，我国先后确立了十大林业生态工程：三北防护林、长江中上游防护林、沿海防护林、平原绿化、太行山绿化、防沙治沙、淮河太湖综合治理防护林、黄河中游防护林、辽河流域综合治理防护林、珠江流域综合治理防护林。十大林业生态工程覆盖了约73%的国土，国家为十大林业生态工程建设投入了大量的资金，仅“八五”期间中央财政的投资就有69亿元，“九五”期间规划的投资总规模248亿元，其中中央财政拨款和贷款76亿元，地方筹集66亿元，集体和群众投资投劳106亿元。

 

1998年审计署组织内蒙古、陕西、甘肃、宁夏、青海、四川、云南7个省、自治区对生态林建设资金进行了审计调查。主要内容是：生态林建设资金的来源和构成情况，摸清中央和地方预算安排、银行贷款、社会集资和群众投资投劳的数额；资金的管理和使用情况，包括资金使用有无规划，是否实行项目管理，按计划拨付，需要地方配套的项目资金是否配足，资金是否按规定的用途使用；检查计划任务是否按时完成，人工造林、飞播造林的成活率、封山育林、种草的保有率等指标情况；贷款期限、利率、贴息标准是否执行了国家的优惠政策等。

 

审计调查的结果表明，虽然生态林建设取得了一定的成绩，但与环境破坏的速度相比，生态改善仍然是负增长；国家的投入仍显不足，单位面积投资强度低，植树种草质量差，成活率不高；由于上述省区均属经济不发达地区，地方财政部门、林业部门将生态林业建设资金挪作他用的较多。此次审计调查为今后大规模开展审计奠定了基础。

 

(六)天然林保护资金审计

 

我国是一个森林资源短缺的国家，由于历史的原因加上近年的砍伐，天然林已所剩无几，且主要分布在作物生长缓慢、年蓄集量很低的高海拔地区。由于天然林的过度砍伐造成江河上游严重水土流失，河水含沙量陡增，长江甚至有变成第二条黄河的危险，加强天然林的保护已是刻不容缓。国家从1998年起，实施减少森林砍伐为主要措施的天然林保护工程，东北、西北、西南地区9个省重点国有林区的135个森工企业局，实行产业结构调整，停止天然林砍伐，林业工人转向营林造林管护。加上地方森工企业转产，到2010年全国共计需要投资2015亿元。其中到2000年中央将安排预算内拨款109亿元，地方配套46亿元。

 

审计机关对天然林保护资金的审计包括以下内容：各级财政预算安排的用于林业工人转产的资金是否与中央的规划相衔接、与年度实际需要相适应，并提出改进的意见；有关部门是否将天然林保护资金按照规定的用途下拨、使用，有无挤占挪用，层层截留；检查森工企业的生产计划，是否按照国家的要求停止采伐天然林或减少采伐量，审计企业的营业收入，进一步检查应当停止采伐的企业有无销售天然林木收入，减伐限伐的企业其天然林木销售收入是否超过允许采伐量；审查企业的费用开支是否大部分或全部用于营林造林管护，有无用于维持或扩大采伐能力的开支；国家规定用于转产的资金是否全部按规定使用，所建立的转产企业事业能否正常运行。

 

第五章 国有企业审计 第一节 企业财务审计

 

    

企业财务审计，是指审计机关按照《中华人民共和国审计法》及其实施条例和国家企业财务审计准则规定的程序和方法对国有企业(包括国有控股企业)资产、负债、损益的真实、合法、效益进行审计监督，对被审计企业会计报表反映的会计信息依法作出客观、公正的评价，形成审计报告，出具审计意见和决定。其目的是揭露和反映企业资产、负债和盈亏的真实情况，查处企业财务收支中各种违法违规问题，维护国家所有者权益，促进廉政建设，防止国有资产流失，为政府加强宏观调控服务。以下按照企业会计报表和资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润六要素涉及的科目，分别阐述其审计目标和内容。　　　　　一、会计报表审计

 

会计报表审计，是指对企业资产负债表、损益表、现金流量表、会计报表附注及相关附表所进行的审计。

 

(一)具体审计目标

 

1.真实性：指报表反映的事项真实存在，有关业务在特定会计期间确实发生，并与帐户记录相符合，没有虚列资产、负债余额和收入、费用发生额。

 

2.完整性：指特定会计期间发生的会计事项均被记录在有关帐簿并在会计报表中列示，没有遗漏、隐瞒经济业务和会计事项，无帐外资产。

 

3.合法性：指报表的结构、项目、内容及编制程序和方法符合《企业会计准则》及国家其他有关财务会计法规的规定，存货计价、固定资产折旧、成本计算、销售确认、投资、报表合并基础等方法的改变经过财税部门批准，经过调整后没有违规事项。

 

4.准确性：指准确无误地对报表各项目进行分析、汇总并反映在有关会计报表中。

 

5.所有权和义务：指列入报表的资产在资产负债表日确实为被审计单位所有，负债为其法定偿还的债务责任，对或有负债作了充分说明，没有遗漏和不具产权的列报。

 

6.公允性：指会计报表在所有重大方面的表述公允地反映了被审计单位的财务状况、经营成果和资金变动情况。

 

7.一致性：指编制报表时，在会计处理方法的选用上前后期保持一致，各种会计报表之间、报表内各项目之间、本期报表与前期报表之间具有勾稽关系的数字保持一致。

 

8.表达与揭示：指会计项目在资产负债表、损益表及现金流量表中被恰当地分类、描述和揭示，并对报表使用者关心或会计报表无法揭示的内容在会计报表附注中予以充分揭示。

 

(二)审计内容

 

首先要检查各类报表是否编报齐全，仔细阅读报表说明，注意报表反映的会计期间的财务状况、经营成果以及资金变动情况与其他会计期间的分析对比，有关重大影响因素是否予以揭示，并要结合报表内容的审计，验证报表附注说明是否真实。审计要点如下：

 

1.资产负债表审计。

 

审计人员应注重检查资产负债表编制方法的正确性、报表项目的完整性以及报表所反映项目和内容的一贯性。

 

(1)检查资产负债表是否按照会计制度规定的科目及格式编制，复算报表各项之间的勾稽关系。

 

(2)将本期资产负债表各项目数字与前一期或各期相比，查明有无变动较大或异常情况；同时，检查资产负债表与其他报表的勾稽关系，并进行复算核对。

 

(3)全面核对资产负债表项目与总帐科目或有关明细帐数字是否相符，以总帐的本期发生额及余额与其所属明细帐各分类科目的本期发生额及余额之和相核对，检查帐与帐之间的记录是否相符。

 

(4)审计人员在上述检查中应特别注意，经分析比较，若出现某些项目的数额与企业生产经营活动不相符的情况，就要对这些项目作重点检查，从总帐科目追查至原始凭证，必要时应结合对往来帐的函证、对存货和固定资产等项资产的盘点，核实报表数字的真实性。　

 

2.损益表审计。

 

(1)检查损益表内各项目填列是否完整，有无漏填、错填；核对各项目数字之间的勾稽关系。

 

(2)检查损益表与其他报表的勾稽关系，特别注意核对损益表所列产品销售收入、产品销售成本、产品销售费用和销售税金及附加的本年发生数，是否与其附表数一致，损益表所列净利润是否与利润分配表数字一致。

 

(3)核对损益表各项目数字与相关的总帐、明细帐数字是否相符，同时通过分析核对，发现有关损益项目数字的变化是否异常，并对疑点作进一步检查。

 

(4)结合对成本费用、销售收入、利润分配等有关明细帐的检查，核实成本费用、各项收入、投资收益和营业外收支等项数字是否准确，必要时要检查有关原始凭证。

 

(5)结合对纳税调整的检查，核实所得税的计算是否正确，对各扣除项目进行详查，审查有关明细帐和原始凭证，注意有无多列扣除项目或扣除金额超过标准等问题。

 

3.现金流量表审计。

 

(1)检查现金流量表是否按照有关企业会计具体准则的规定编制。

 

(2)检查现金等价物的确定是否恰当。

 

(3)检查企业经营活动、投资活动和筹资活动中现金流入流出量的计算是否完整、准确，与有关的会计资料和报表的记录是否相符。

 

(4)检查是否正确计算汇率变动对外币现金流量的影响。

 

(5)检查不涉及当期现金收支但对企业财务状况或未来现金流量产生影响的重大投资活动、筹资活动(如以长期投资、偿还债务等)是否在现金流量表附注中加以说明。

 

4.合并报表审计。

 

(1)检查合并报表编制的基础。即审核：合并报表内容的全面、完整性；子公司提供资料的完整性(包括子公司会计政策差异、母子公司往来业务、债权债务、投资资料，子公司利润分配、股权变动资料)；母子公司决算日和会计期间的一致性；母子公司之间会计政策的一致性；母公司对子公司投资的会计核算处理的正确性。

 

(2)检查确认合并报表范围。根据母公司的长期投资帐和表明母公司与子公司之间投资与被投资关系的批准文件，确实属于合并范围的企业。对于应合并而未合并的子公司，要查明因何种原因未将其纳入合并范围；对于不应合并而进行了合并的企业，要查明母公司是否存在未经批准而收购(转让)股份等情况。

 

(3)检查企业集团内部经济往来情况。即检查母公司提供的有关经济往来的资料是否完整，并通过核对合并报表的抵销关系，验证合并报表的真实性。

 

①检查母公司对子公司投资收益的处理是否按会计制度规定采用权益法进行核算，少数股东权益是否予以正确反映。母公司对子公司权益性资本投资项目的数额与子公司所有者权益中母公司所持有的份额是否相抵销。

 

②检查子公司与母公司之间以及子公司之间发生的债权债务的相互抵销情况。根据有关资料，核实债权债务是否真实存在；检查母公司是否按程序和规定将核对一致的债权债务进行抵销，对债权债务不一致的情况逐项核对，确定应否抵销及抵销多少；检查内部应收帐款所计提的坏帐准备是否与管理费用进行了抵销，抵销金额是否正确。

 

③检查未实现内部销售利润的相互抵销是否正确。在检查原始资料的基础上抽查部分抵销分录，用以查证母公司将母、子公司以及子公司间的内部销售和未实现利润抵销的正确性和真实性。

 

(4)检查集团公司是否编制完整的抵销会计分录，运用规定的抵销程序编制分录进行测试，看是否存在已进行汇总而未编制抵销分录以及抵销分录的编制不正确等问题。

 

二、资产审计

 

资产审计，是指对企业流动资产、长期投资、固定资产、在建工程、无形资产、递延资产和其他资产所进行的审计。

 

(一)具体审计目标

 

1.真实性：指记录在有关帐簿及会计报表的资产真实存在。

 

　  2.完整性：指所有发生的资产业务全部记入有关帐簿及会计报表中，没有帐外资产。　

 

3.所有权：指记入有关帐簿及会计报表资产的所有权归企业所拥有，没有不具产权资产的列报。

 

4.计价：指所记录资产计价正确，没有高估冒算各项资产价格。

 

5.分类：指所记录资产分类正确，遵照相关财务会计制度规定和标准，将资产分门别类地计入相应的会计科目，没有混淆不同标准的资产。

 

6.截止日：指资产业务记录于正确的会计期间，没有提前或延迟记帐而人为调整资产余额。

 

7.帐务正确性：指资产业务会计处理是正确的。

 

8.揭示充分性：指在会计报表中充分表达和揭示了按规定应该予以揭示的信息。

 

9.合法性：指记入有关帐簿及会计报表的资产业务发生和帐务处理符合国家有关法律法规以及《企业会计准则》和相关会计制度、财务制度的规定。

 

(二)审计内容

 

1.流动资产审计。

 

流动资产，指企业在一年或者超过一年的一个营业周期内变现或者耗用的资产，包括货币资金、短期投资、应收帐款、应收票据、预付帐款和存货等。流动资产审计要点如下：　

 

(1)货币资金。帐务正确性：审查帐证表的一致性和帐实的一致性。合法性：审查有无超范围收支现金问题，乱开银行帐户问题，坐支、违规凭证抵库、公款私存、帐外公款、套取现金、代存代支、套取银行信用、出租出借帐号或存款不入帐等问题。审查有关货币资金管理制度的执行，注意原始凭证审核、货币资金清点、日收日存、未达帐项调整等制度的执行情况。必要时，进行资金的盘点复查。审查外币收支业务时，应注意汇兑损益计算摊销、有无逃汇、套汇及其他违反外汇核算与管理规定的问题。

 

(2)短期投资。合法性：审查确认用于投资的资金是否属于暂时闲置的资金。计价：审查确认有价证券是否以实际成本入帐；审查确认出售有价证券是否以市场当日交易价格计算，其增减变动及其收益(损失)核算的真实性和完整性。充分揭示：审查确认对在市场中交易活跃的有价证券已揭示其市价信息。

 

(3)应收及预付帐项。

 

应收票据的审查重点。分类：审查确认带息与不带息票据是否分类核算；有追索权和无追索权票据是否分类核算；审查确认到期违约票据是否已转入应收帐款。所有权：查明有追索权的票据是否已列为企业的或有负债。票据利息核算帐务核算的正确性：审查确认利息收入是否已冲减财务费用。充分揭示：审查确认会计报表揭示了由票据贴现业务产生的所有负债，正确列示了应收票据余额减除应收票据贴现后的净值。

 

应收帐款的审查重点。真实性：审查确认帐上记录的应收帐款是否存在，是否是可以收回的债权，必要时，函证金额较大的帐项。计价正确性：审查确认应收帐款净值是否等于应收帐款余额减坏帐准备。坏帐准备核算的合法性：审查确认企业是否按规定比例提取坏帐准备，并按规定冲销。充分揭示：审查确认会计报表正确反映了应收帐款的余额和净值。

 

预付帐款的审查重点。真实性与合法性：审查确认每笔预付货款是否均有合同依据，所订货物是否均属企业生产需要；应函证重要项目的预付帐款，并调查长期挂帐的预付货款。

 

(4)存货。真实性和完整性：查明存货的实际存在，确认已领用、产成品和销售的存货是否已及时减记原材料、在产品和产成品，已购入、领用和产成品的存货是否已完整地记入原材料、在产品和产成品。所有权：审查确认已销售未发出的、代存代销的存货未列入企业的存货帐，寄销的、在外代存的存货已列入企业的存货帐。计价：审查存货成本计算方法和计价方法的合理性和前后期运用的一致性；商品流通企业还应注意商品削价准备核算的合理性。

 

分类：工业企业的存货应按原材料、在产品、产成品、委托加工材料、包装物和低值易耗品分类核算；商品流通企业应按商品材料物资、包装物和低值易耗品分类核算；工商企业都应注意低值易耗品与固定资产的界限。截止日：审查确认结帐日前后发生的存货收发业务是否列入正确的会计期间。帐务正确性：审查存货总帐与明细帐的一致性和存货帐实的一致性；审查企业对存货盘点制度的执行情况。合法性：查明企业存货成本计算与计价方法是否符合会计制度规定，企业购销业务是否符合合同与协议的规定，查明盘盈盘亏处理是否经过审批。充分揭示：审查确认会计报表对存货成本计算方法、存货计价方法及前后期运用的一致性做了必要说明；对抵押、滞销、陈旧、代存代销、寄存寄销的存货做了必要说明。

 

2.长期投资审计。

 

长期投资，是指不准备随时变现、持有时间在一年以上的有价证券以及超过一年的其他投资，主要有股票投资、债券投资和其他投资。长期投资审计要点如下：

 

(1)股票投资。计价：审查确认股票投资入帐价值是否按实际支付款扣除应收股利后的差额确定。核算方法：查明对被投资单位拥有实际控制权的股票投资核算是否采用了权益法；相反，是否采用了成本法。审查股票投资增减变动及其收益(损失)核算的帐务正确。

 

(2)债券投资。计价：审查确认债券投资入帐价值是否按实际支付款计算，含有应计利息的是否扣除应计利息；查明债券溢价和折价在债券到期前采用直线法予以摊销的正确性。分类：查明对含有应得利息的债券投资其应计利息是否单独核算。债券投资增减变动及其收益(损失)核算的帐务正确性。充分揭示：审查确认会计报表说明了一年内到期的长期债券投资和期末债券的市价。

 

(3)其他投资。计价：以实物和无形资产投资的是否以资产评估或合同协议认定的价值入帐。

 

3.固定资产审计。

 

固定资产，是指使用期限超过一年，单位价值在规定标准以上，在使用过程中保持原有物质形态的资产，主要有房屋及建筑物、机器设备、运输设备、工具器具等。固定资产审计要点如下：

 

真实性：审查确认固定资产的出售、报废、毁损是否转入固定资产清理予以冲销；查明向其他单位投资转出固定资产是否转入长期投资；查明经营租入固定资产是否增加企业固定资产帐。完整性：审查已完工不结转固定资产和融资租赁固定资产不入固定资产帐的情况。所有权：应区分经营和租赁两种性质的租入固定资产，查明后者是否已纳入固定资产核算；应确定作为债务担保抵押出去的固定资产。计价：应分别验证购入、自建、投资转入、融资租入、改建扩建、捐赠、盘盈固定资产的入帐价值；应确定折旧计算及累计折旧帐户余额的正确性，以便认定固定资产净值的正确性。分类：除审查按实物形态进行分类明细核算外，还应查明使用、未使用和不需用固定资产，经营租入和融资租入固定资产，提折旧与不提折旧固定资产，改扩建支出与修理支出的分类正确性。帐务正确性：审查确认固定资产总帐、明细帐以及实物资产的一致性，必要时可对固定资产进行监督盘点。合法性：审查固定资产增减变动的批准手续；查明固定资产入帐价值确定的合规、合法性，查明折旧方法及其运用的合法性。充分揭示性：审查确认会计报表对折旧方法、固定资产增减变动、资产租赁抵押等情况做了必要的说明。

4.在建工程审计。

 

在建工程, ，是指尚未交付使用的固定资产建筑工程和安装工程，包括自营工程、出包工程、设备安装工程。在建工程审计要点是：审查工程完工结转工程实际成本的情况。审查确认工程报废和毁损、试运转业务、工程借款费用核算和缴纳固定资产投资方向调节税的合法性，查明乱挤或记错工程成本及相关帐户的情况，审查确证工程成本结转和借款费用资本化的截止日的正确性。

 

5.无形资产、递延资产和其他资产审计。

 

无形资产，是指企业长期使用而没有实物形态的资产，包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权和商誉等。递延资产，是指不能全部计入当年损益而应在以后年度内分期摊销的各项费用，包括开办费、租入固定资产改良工程支出等。其他资产，是指特种储备物资、银行冻结存款、冻结物资和诉讼中的财产等。无形资产的审计要点是：各种无形资产计价和摊销的正确性。递延资产的审计要点是：开办费核算的真实性和完整性，查明有无开办费多计少计的情况；开办费和租入固定资产改良工程支出摊销的合法性。其他资产的审计要点是：逐项检查其他资产形成的原因，验证原始凭证和实物；查明有无专人负责管理并单独核算；入帐转销的合法性及帐务处理的正确性。

 

三、负债审计

 

负债审计，是指对企业流动负债、长期负债，包括短期借款、应付票据、应付帐款、预收帐款、其他应付款、应付工资、应付福利费、未交税金、未付利润、其他未交款、预提费用、长期借款、应付债券、长期应付款等会计项目所进行的审计。

 

(一)具体审计目标

 

负债审计具体目标与资产审计具体目标性质相同，但具体内容和侧重点有所不同。

 

(二)审计内容

 

1.流动负债审计。

 

流动负债是指企业将在一年内或超过一年的一个营业周期内偿还的债务，包括各种应付及预收款项和短期借款。其中应付帐款、应付票据、预收帐款的审计要点如下：

 

(1)应付帐款。真实性：审查确认有无虚列应付帐款，调节成本费用和虚减资产的情况，必要时可进行函证。完整性：审查确认有无漏列应付帐款，虚减负债余额的情况，必要时进行零余额函证，即向明细帐余额为零的经常性供货单位进行函证。所有权：查明发票已收但没入帐的情况。计价：确定企业选用总额法还是净值法，再查明方法运用及计算的正确性。帐务正确性：查明应付帐款明细帐与总帐余额的一致性。合法性：审查确认有无利用应付帐款挂帐进行违规违法活动的情况，如截留收入等。

 

(2)应付票据。真实性和完整性：通过审核原始凭证和函证查明有无虚列和漏列情况。计价：查明应付票据是否按面值入帐；如有贴现，确定贴现正确性和应付票据减除贴现后净值正确性。分类：查明逾期应付票据本金和利息转入应付帐款的情况。充分揭示：查明逾期未付票据和票据贴现在会计报表中的揭示情况。

 

(3)预收帐款。真实性、完整性和合法性：审查是否存在利用虚列、漏列、挂帐等手段进行违规违法活动的情况；查明所有预收帐款是否均以合同为依据；抽查收款收据，对疑点进行函证。充分揭示：对预收帐款在应收帐款贷方核算的应注意帐务处理的正确性，并查明会计报表列示时将两者进行了正确地划分。

 

(4)其他流动负债。审查其他流动负债时应特别注意合法性目标。例如，应注意有无利用其他应付款调节本期损益问题；有无擅自扩大应付福利费开支范围；以及偷漏增值税、营业税、所得税、固定资产投资方向调节税等税金问题；有无利用预提费用调节本期损益问题等。

 

2.长期负债审计。

 

长期负债，是指偿还期在一年或超过一年的一个营业周期以上的债务，包括长期借款、应付债券等。长期负债审计要点如下：

 

(1)长期借款。合法性：审查确认借款是否有计划，有合同；借款用途是否符合计划和合同的规定；借款本金和利息的归还是否按计划进行；借款抵押品实物是否确实存在。计价：查明长期借款帐户到期余额是否等于本金加逐年应计利息之和。分类：审查确认长期借款费用资本化核算的分类正确性，应分别查明筹建期费用是否计入开办费，生产期费用是否计入期间损益，购建期费用是否在竣工决算之前计入购建成本，之后计入期间费用。截止日：审查确认企业是否正确地确定了长期借款费用资本化的始点和终点。充分揭示：查明企业在会计报表上正确揭示了年内到期的长期借款、借款抵押等情况。

 

(2)应付债券。合法性：查明企业发行债券是否符合相关的法律规定，如发行程序是否合规、手续是否齐备，票面内容和格式是否符合规定，票面利息是否高于国家规定的利率水平等。计价：审查确认应付债券帐面价值是否等于应付债券面值加减溢折价，并查明溢折价摊销的正确性。充分揭示：查明会计报表对债券种类、抵押、年内到期等情况是否做了必要说明。此外，也要注意费用资本化核算时分类和截止日的正确性以及应付利息核算的正确性。

 

四、所有者权益审计

 

所有者权益审计，是指对企业实收资本、资本公积、盈余公积、未分配利润所进行的审计。

 

(一)具体审计目标

 

所有者权益审计具体目标与资产、负债审计具体目标性质相同，但具体内容和侧重点有所不同。

 

(二)审计内容

 

1.实收资本审计。

 

合法性：审查确认注册资本筹集是否符合国家规定，审批手续完备，出资协议齐全，符合企业章程的有关规定；审查确认注册资本增减变动是否符合国家规定，增资经验资并经变更登记，减资经债权人同意并经变更登记，转让经其他出资人同意。真实性：审查确认有无通过假验资虚列实收资本，注册完毕抽逃资本，虚假评估虚列实收资本问题。所有权和分类：查明企业是否正确划分了权益性资本与借入资金的界限、实收资本与资本公积的界限、股本与资本公积的界限。计价：审查确认以现金以外有形和无形资产投资的入帐价值与合同、协议规定的价值及资产评估确认价值的一致性。

 

2.资本公积审计。

 

分类：审查确认资本公积是否按资本或股票溢价、法定财产重估增值、捐赠、资本汇率折算差额分类核算，查明四者有无计入实收资本或其他帐户的情况。计价：查明资本公积的入帐价值与捐赠协议、资产评估确实价值的一致性。所有权：审查确认资本公积是否只用于转增资本金，没有转作他用。合法性：查明转增资本金是否具有合法手续。

 

3.盈余公积审计。

 

合法性：审查确认企业提取盈余公积是否符合财务制度的规定；审查确认盈余公积的使用是否遵循财务制度的规定，用于弥补亏损、转增资本、分配股利、兴办职工福利；审查确认弥补亏损或转增资本后，以及分配股利后，盈余公积是否低于法定的数额(不应低于注册资本的25%)；查明支付股利数额是否超过法定的百分比(不超过股票面值的6%)；查明转增资本是否具有合法手续。分类：审查确认盈余公积是否按法定盈余公积、任意盈余公积和公益金分别核算，相互之间没有混淆现象。

 

4.未分配利润审计。

 

　  真实性：未分配利润是利润总额进行利润分配后的余额，因此未分配利润审计应结合利润及利润分配审计进行。审计时应查明有无因漏缴或少缴所得税，漏计或少计利润而减少未分配利润的情况；审查确认利润分配比例是否符合合同、协议、章程以及董事会纪要的规定，利润分配额及年末未分配数额一致。充分揭示：查明资产负债表与利润分配表中未分配利润数的一致性，以及损益表与利润分配表中利润总额的一致性。

 

五、损益审计

 

损益审计是指对企业销售收入、销售成本、销售费用、产品(商品)销售税金及附加、其他业务利润、管理费用、财务费用、投资收益、营业外收入、营业外支出、以前年度损益调整、所得税等会计项目所进行的审计。

 

(一)具体审计目标

 

损益表各项目上的审计具体目标与资产负债表各项目上审计具体目标性质相同，但具体内容不同。

 

(二)审计内容

 

1.收入审计。

 

收入，是指企业在生产经营活动中因销售产品、商品或提供劳务而取得的各项收入，主要包括产品(商品)销售收入和其他销售收入。收入审计要点如下：

(1)产品(商品)销售收入。完整性：审查确认有无各种虚减、漏列、隐匿销售收入，如错开、不开、篡改、销毁发票或以收据、调拨单代替发票等手段隐匿销售收入；通过以货易货方式隐匿销售收入；通过往来帐、营业外收入、预收货款、其他成本费用帐户漏列和虚减销售收入等情况。计价：审查销售价格与规定价格或价目表的一致性；审查确认销售收入净额是否等于销售收入抵减销售折扣、折让及销售退回。对于商品流通企业而言，要查明总额法与净额法的选用与各期运用的一致性。分类：查明企业将主营业务收入和其他业务收入、一般销售与分期付款销售等进行分类核算的正确性。截止日：查明企业确定的销售实现时点的正确性；查明结帐日前后销售收入计入的会计期间是否正确。帐务正确性：审查确认销售收入总帐与明细帐的一致性；审查销售收入明细帐与应收帐款明细帐的对应性。所有权：审查寄销与代销业务的正确性。合法性：审查销售计价、分类、入帐核算与财务制度的一致性；审查销售业务与计划、合同的一致性；审查销售发票使用的合规、合法性。

 

(2)其他销售收入。其他销售收入审计除与产品(商品)销售收入审计的共同点外，应侧重于合法性目标上。如，入帐依据的充分性、会计记录的完整性以及计算的正确性。

 

2.成本费用审计。

 

成本费用，是指企业为生产经营产品(商品)和提供劳务而发生的各种支出。包括：各项直接支出(直接材料、直接人工，商品流通企业为商品进价)、间接支出(制造费用)和期间费用(销售费用、管理费用和财务费用，商品流通企业为经营费用、管理费用和财务费用)。制造成本的审计要点。真实性：审查计入生产成本的费用是否属于应计入的费用，有无有高估、虚列、乱挤成本现象，有无将非生产费用、在建工程支出、管理费用计入成本等问题。

 

完整性：审查应该计入生产成本的费用是否都已经计入生产成本，有无低估、漏列、虚减成本现象。计价：审查成本核算方法的合理性及各期运用的一致性；审查成本计算单中总成本及单位成本的正确性。分类：审查应计入与不应计入产品成本费用界限的划分是否正确；审查各种不同产品费用的界限划分是否正确；审查完工产品和在产品费用的界限划分是否正确；审查基本生产和辅助生产费用的界限划分是否正确。截止日：查明企业成本核算是否严格遵循了权责发生制原则，正确地划分了不同会计期间的费用界限；查明待摊费用摊销和预提费用计提的合理性。合法性：审查企业各项成本开支范围和标准与财务制度的一致性；审查成本核算方法的选用与财务制度的一致性。

 

期间费用审计的侧重点是：各项期间费用的计提、使用、摊销、列支的合法性和帐务处理以及损益表列示的正确性。

 

3.利润审计。

 

利润，是指企业在生产经营中取得的收入与发生的费用相抵减后的净收入。主要包括营业利润、投资净收益和营业外收支净额。

 

(1)营业利润审计。由于营业利润是产品销售收入、产品销售成本、产品销售费用、产品销售税金及附加、其他业务利润、管理费用、财务费用相加减后的余额，因此，对营业利润的审计实际上是对上述各项内容进行审计基础上的复核。审查时应特别注意收入实现原则的运用、配比原则的运用、销售成本结转的正确性，其他业务收入与成本核算的合法性和正确性，销售费用、管理费用和财务费用三项期间费用的合法性。

 

(2)投资净收益审计。投资净收益是投资收益扣除损失后的余额。对投资净收益的审计应结合对企业长短期投资审计进行，查明投资收益的计算依据是否充分，投资收益的期间归属有无混淆，成本法和权益法的使用是否正确。

 

(3)营业外收支净额审计。合法性：审查企业发生营业外收支业务与财务制度规定的一致性。真实性和完整性：查明企业有无超范围列支营业外支出，有无漏计营业外收入。分类：审查企业划分营业外收支与成本列支、在建工程列支、期间费用列支的界限是否正确，有无各种列支相互混列的问题。

 

(4)利润分配审计。营业利润、投资净收益、营业外收支净额相加等于企业利润总额。企业当期实现的利润应按规定程序进行分配。在进行利润分配审计之前，审计人员应首先审查本年利润帐户结转当期利润的正确性，以便确定利润分配帐户贷方金额的正确性。利润分配审计的侧重点应该放在合法性目标上，即审查公积金和公益金提取比例、向投资人分配利润的比例与财务制度规定、企业章程规定或企业管理部门决定的一致性；审计人员还应审查利润分配帐户借方金额帐务的正确性，以便最终确定出应转入资产负债表中未分配利润金额的正确性。

 

 

 

第五章 国有企业审计 第二节 经济责任审计

 

 

一、经济责任审计的概念

 

关于经济责任审计的概念，既可以从广义上理解，也可以从狭义上界定。审计产生的客观条件之一就是财产所有权与经营管理权的分离，其主要目的就是为了保护财产的安全和完整，保证会计资料的真实和可靠，明确财产经营管理者的经营管理责任。因此，从根本上看，任何一种审计都是经济责任审计，也就是说，广义的经济责任审计包括一切审计。狭义的经济责任审计，则是特指我国在近些年来出现的旨在明确国家机关和国有企业事业单位领导人经营管理责任而进行的一种审计活动，这也就是我们通常所说的任期经济责任审计或者离任审计。本书主要是从狭义的角度对经济责任审计加以介绍。

 

经济责任审计是随着我国经济体制和政治体制改革的不断深入发展，以及依法治国方略的确定而产生的。1986年9月，为适应我国国有企业深化改革的需要，中共中央、国务院颁布了《全民所有制工业企业厂长工作条例》。该条例规定：“厂长离任前，企业主管机关(或会同干部管理机关)可以提请审计机关对厂长进行经济责任审计评议。”据此，审计署于同年12月下发了《审计署关于开展厂长离任经济责任审计工作几个问题的通知》，明确了厂长(经理)离任经济责任审计的范围、内容、程序和方法。各级审计机关根据审计署通知精神，结合本地区、本部门的实际情况，积极开展了这项工作。

 

近年来，随着企业改革的进一步深化，各级政府和主管部门更加重视对企业经营者的经济责任审计。经辽宁省第八届人民代表大会常务委员会第十一次会议批准，沈阳市于1994年11月颁布了《沈阳市国有企业厂长(经理)离任经济责任审计监督条例》。1995年1月至1996年5月，该市对300多户国有企业的厂长(经理)进行了离任经济责任审计，查清了企业资产、负债、损益的情况，分清了前后任经营者的经济责任，特别是为企业主管部门考核任用企业领导提供了可靠的依据。1995年初，外经贸部制定颁发了《经理离任经济责任审计工作规定》，经过一年多的实践，又提出了“一年一小审，届中一中审，离任一大审”的三步审计方法，把经理任职经济责任审计由离任时的一次性审计评价改为经常性的审计监督；把任期终结的事后审计，变为预防性、控制性和总结性的事前、事中和事后全过程的审计，从而在加强对国有企业法定代表人的管理和考核，确保国有资产保值和增值方面起了很好的作用。随着国有企业厂长(经理)离任经济责任审计工作的开展，经济责任审计已不仅仅局限于对厂长(经理)离任时的经济责任进行审计。从1995年开始，山东省菏泽地区在全地区党政机关和企业、事业单位普遍实行领导班子主要负责人离任审计制度，把任期经济责任审计作为考核领导干部政绩、兑现奖惩、选拔任用的必经程序，纳入干部监督管理轨道，取得了显著的成效，引起了中央领导同志的重视。此外，近年来浙江、云南等省在党政领导干部任期经济责任审计工作中也作了积极的探索，取得了有益的经验。为了推动这项工作的开展，1998年6月12日，国务院在其发布的《审计署职能配置、内设机构和人员编制规定》中，将组织对党政领导干部的任期经济责任审计作为审计署的一项新增职能，明确规定下来。1999年5月24日，经党中央、国务院批准，中共中央办公厅、国务院办公厅印发了《县级以下党政领导干部任期经济责任审计暂行规定》和《国有企业及国有控股企业领导人员任期经济责任审计暂行规定》。至此，经济责任审计已逐渐发展成为一个专门的审计门类，具有丰富的内容。

 

(一)经济责任审计的依据

 

经济责任审计的依据是《审计法》及其实施条例、《县级以下党政领导干部任期经济责任审计暂行规定》和《国有企业及国有控股企业领导人员任期经济责任审计暂行规定》，以及国家干部管理的有关规定。国家审计从一开始，就对掌管国库以及国家其他财物的各级官吏负有“考其出入而定刑赏”的监督职责。在历代政治制度的沿革和演进过程中，审计监督制度同御史监察制度一直保持着较为密切的关系。我国《审计法》第一条明确规定，《审计法》的立法目的是为了加强国家审计监督，维护国家财政经济秩序，促进廉政建设，保障国民经济健康发展。因此，审计机关在整顿党政干部作风、促进廉政建设工作中负有法定的责任。虽然《审计法》的审计机关职责、权限、法律责任等有关章节对于这项工作没有以单独条款的形式作出具体规定，但是，有关的条款在一定程度上已经涉及到了这方面的内容。

 

如《审计法》第二条第三款明确规定，审计机关对政府各部门、地方各级人民政府、国有金融机构和企业事业组织的财政收支、财务收支的真实、合法、效益，依法进行审计监督。从一定意义上说，这些审计实质上就是对地方各级政府及其各部门、国有金融机构、企业事业单位领导人任职期间的经济责任审计。这些政府及其各部门、国有金融机构、国有企业事业单位财政收支、财务收支的真实、合法与否，经济效益如何，就是这些领导干部任职期间政绩情况的重要组成部分。再如，《审计法》第四十条规定，对审计事项作出评价，出具审计意见书。这种评价，实质上就是要求审计机关对被审计的上述单位财政、财务收支真实、合法、效益情况作出的评价。从一定意义上说，这也是对各有关法定代表人作出的经济责任评价。另外，《审计法》第四十二条、第四十三条、第四十六条、第四十七条还分别赋予了审计机关对被审计单位违反国家规定的财政收支、财务收支负有直接责任的主管人员和直接责任人员有提出行政处分的建议权和移送司法机关追究刑事责任的权力。除了《审计法》的上述规定和《县级以下党政领导干部任期经济责任审计暂行规定》、《国有企业及国有控股企业领导人员任期经济责任审计暂行规定》关于任期经济责任审计的具体规定之外，其他一些法律、法规也对经济责任审计作出了规定。比如《企业破产法(试行)》第四十二条规定：“企业被宣告破产后，由政府监察部门和审计部门负责查明企业破产的责任。”《国家公务员暂行条例》第七十七条第一款规定：“国家公务员辞职或者被辞退，离职前应当办理公务交接手续，必要时接受财务审计。”再比如，1988年2月国务院发布的《全民所有制工业企业承包经营责任制暂行条例》第七条规定：“实行承包经济责任制，由国家审计机关及其委托的其他审计组织对合同双方及企业经营者进行审计。”

 

(二)经济责任审计的主体

 

经济责任审计的主体是专门的机构或专职人员。同其他审计一样，经济责任审计也必须由专门的机构或专职人员来实施，以保证实施经济责任审计的机构和审计人员在工作和经费上的独立性。从我国开展经济责任审计的实际情况来看，具体承担经济责任审计工作的单位主要有国家审计机关、内部审计机构和社会审计组织。对党政领导干部的任期经济责任审计，一般都由审计机关进行审计，而对国有企业、事业单位，则争取审计机关、内部审计机构和社会审计组织相结合的方法。审计机关可以直接进行审计，也可以由社会审计组织或者内部审计机构进行审计，在经济责任审计工作中，审计机关可以利用内部审计和社会审计的审计成果，并应当加强对内部审计和社会审计业务的指导和监督。

 

(三)经济责任审计的客体

 

经济责任审计的客体是经济责任人所在部门、单位，审计的对象是所在部门、单位的财政、财务收支。审计监督的本质就是对被审计单位的财政、财务收支情况进行监督检查，是一种综合性的经济监督活动，这是审计监督区别于组织人事部门、纪检监察机关等直接对作为个体的自然人进行监督的根本区别。因此，经济责任审计的客体不是经济责任人，而是其所在的部门、单位。

 

(四)经济责任审计的目的

 

经济责任审计的目的不同于常规审计。常规审计的主要目的是维护财经法纪，改善经营管理，提高经济效益，其出发点是被审计单位和国家的经济秩序。而经济责任审计的主要目的则是分清经济责任人任职期间在本部门、本单位经济活动中应当负有的责任，为组织人事部门和纪检监察机关和其他有关部门考核使用干部或者兑现承包合同等提供参考依据。

 

二、经济责任审计的作用

 

经济责任审计一经产生就显示了其他审计无法替代的作用，无论是在保护国家财产的安全、完整、保值、增值方面，还是在健全领导干部的监督管理，促进廉政建设方面，都取得了显著的成效，发挥了重要的作用。

 

(一)有利于加强干部监督管理，正确评价和使用干部

 

社会主义市场经济体制的逐步建立为领导干部施展才干提供了广阔的舞台，但同时也向我们的干部考察工作提出了挑战。过去的干部考察工作，一般都是通过领导干部自我评价和召开座谈会等形式作些调查了解，很少涉及单位经济行为，对干部本人廉政情况也难以全面准确把握。这种考察方法很难从深层次的经济活动中了解干部的真实情况，以致一些干部在任职期间表面上表现不错，但离开岗位后问题就逐渐暴露出来，经济上负债较多，单位效益低下，出借资金难以收回，使国家、集体受到损失，这类事例屡见不鲜。实施领导干部经济责任审计，倡导定性与定量相结合，联系领导干部任期目标，通过对相关的经济指标等情况进行分析考核，对其任期工作业绩作出评价，能够达到客观、公正地确认其经济业绩，全面评价考核领导干部任期业绩的目的，为正确评价和使用干部提供了依据，同时有利于干部更好地履行职责，防止短期行为。

 

(二)揭露和惩治腐败分子，规范干部行为，促进廉政建设

 

经济责任审计立足于财政、财务收支审计，落脚点在于查明个人经济责任，既对事又对人，而且审计涉及领导干部任职期间一般较长，往往能够发现年度财政、财务收支审计不易发现的问题，有利于揭露和惩治腐败分子。另外，经济责任审计着眼于防范，健全了监督制约机制，有利于发现财务管理漏洞，健全财务管理制度，提高财务管理水平，促使领导干部自我约束、自我完善，增强了纪律观念，促进了廉政建设。

 

(三)核实了家底，客观公正地鉴定了前后任的经营业绩和经济责任

 

经济责任审计立足领导干部所在部门、单位的财政、财务收支的真实、合法、效益情况，一方面能够摸清家底，有利于继任者了解接任单位的真实情况，明确工作思路，缩短适应期，尽快进入角色；另一方面由于明确了离任者的经济责任，事实上也就划清了前后任的责任，改变了“新官不理旧帐，旧官一走了之”的不良状况，有利于工作的交接，保持工作的连, 续性。

 

三、经济责任审计的种类

 

对经济责任审计进行适当的分类，有助于从各种经济责任审计的不同特点出发，加强经济责任审计的针对性，以便突出重点，抓住主要矛盾，客观公正地作出审计评价，分清被审计人的经济责任。按照审计的内容、审计的时间、被审计单位的性质，可以将经济责任审计分成如下几类：

 

(一)目标经济责任审计和破产经济责任审计

 

按照审计的内容，可以将经济责任审计分为目标经济责任审计和破产经济责任审计。目标经济责任审计，就是对经济责任人完成其承担的承包目标、租赁目标、任期目标等目标责任情况进行的审计。这类审计主要是根据经济责任人与上级主管部门、发包(或出租)单位或者本级政府部门所签订的承包、租赁合同或目标责任进行审计。审计内容在合同中有明确规定，审计目标、范围明确，重点突出。

 

破产经济责任审计是根据《企业破产法(试行)》的规定，主要审查和确认企业破产的原因；确定对企业破产应当承担责任的主要责任人；监督破产企业的财产物资，包括破产清算时资产、负债项目的确认，资产价值的评估，破产资财的变卖和分配等。这种经济责任审计可以全面地对企业整个破产过程进行审计，确认责任人应当承担的经济责任，保证破产清算的顺利进行。

 

(二)事前经济责任审计、事中经济责任审计和事后经济责任审计

 

按照审计时间的不同，可以将经济责任审计分为事前经济责任审计、事中经济责任审计和事后经济责任审计。事前经济责任审计，是指在经济责任关系确立之前，对经济责任关系主体的资产、负债、损益的真实、合法、效益情况进行审计，以保证经济责任关系各方合法、合理、正确地确定有关方案和合同，以保证经济责任的合理性、有效性，维护有关经济责任关系各方的合法权益。

 

事中经济责任审计，一般指在经济责任人任职期间对其进行的审计。在经济责任的履行过程中，审计机构可以根据需要对领导干部或经济责任人经济责任的履行情况进行审查和评价，以检查机关的财务收支、企业的生产经营活动是否存在差错或舞弊行为，督促责任人正确履行经济责任，以便及时发现问题，防患于未然，保障国有资产的安全、完整和保值、增值。事中经济责任审计包括例行的年度审计和不定期的临时性审计。

 

事后经济责任审计，是指在终止经济责任关系或者领导干部调离所在部门、单位后，对其履行经济责任情况进行的审计。如承包、租赁经营合同期满时，对经济责任关系主体的经济活动和经营成果的合法性、真实性、有效性进行审查和评价，确认经济责任履行情况，以解脱责任人所负的经济责任。

 

(三)党政领导干部任期经济责任审计和国有企业领导人员任期经济责任审计

 

按照被审计单位性质的不同，可以将经济责任审计分为党政领导干部任期经济责任审计和国有企业领导人员任期经济责任审计。党政领导干部任期经济责任审计，主要是指对党政机关、审判机关、检察机关、群众团体和事业单位的党政正职领导干部的任期经济责任审计。国有企业领导人员任期经济责任审计，主要是指对国有独资企业、国有资产占控股地位或者主导地位的股份制企业的法定代表人(董事长或总经理)的任期经济责任审计。将经济责任审计分为党政领导干部任期经济责任审计和国有企业领导人员任期经济责任审计，主要是从政企分开的改革思路出发，充分考虑到党政机关与国有企业在工作性质、工作内容、管理体制和运行机制等方面的不同特点，以便审计机关能够分层次、有重点地对党政机关和国有企业实施审计。

 

四、经济责任审计的范围

 

审计的范围是审计客体的外延，就是被审计单位。经济责任审计不同于一般的审计监督活动，它是通过审计被审计单位，在对被审计单位财政、财务收支真实、合法、效益作出评价的同时，对被审计单位法定代表人或者负责人的经济责任作出评价。因此，经济责任审计的范围是被审计单位的法定代表人或者负责人。从目前我国开展经济责任审计的情况来看，经济责任审计的范围如下：

 

(一)党政领导干部任期经济责任审计的范围

 

从目前正式开展党政领导干部任期经济责任审计的国务院有关部门和一些地方的情况看，接受经济责任审计的党政领导干部主要有：省、地级市、县三级直属的党政机关、审判机关、检察机关、群众团体和事业单位的党政正职领导干部，以及乡、镇党委、政府正职领导干部。开展经济责任审计的国务院部门，接受审计的领导干部一般为部、委直属事业单位的主要负责人。按照《县级以下党政领导干部任期经济责任审计暂行规定》的规定，接受任期经济责任审计的党政领导干部包括：县(旗)、自治县、不设区的市、市辖区直属的党政机关、审判机关、检察机关、群众团体和事业单位的党政正职领导干部，乡、民族乡、镇的党委、人民政府正职领导干部。

 

(二)国有企业领导人员任期经济责任审计的范围

 

按照《审计法》及其实施条例的规定，审计机关对国有企业的资产、负债、损益进行审计监督；对有国有资产的其他企业进行审计监督，则必须是国有资产占控股地位或者主导地位的企业。据此，目前国有企业领导人员任期经济责任审计的范围主要是国有独资企业、国有资产占控股地位或者主导地位的股份制企业的法定代表人(董事长或总经理)。

 

五、经济责任审计的内容

 

我国的经济责任审计工作是从地方开展起来的，每个地方的经济责任审计工作又大都立足于本地的实际情况，以致种类较多，做法不一，在目前尚未形成一个统一规范的情况下，只能以经济责任人应当承担的经济责任为依据，从与经济责任人有关的经济行为、与经济责任人有关的经济结果、与经济责任人有关的各种内部管理制度三个方面出发，简单、笼统地归并。

 

(一)党政领导干部任期经济责任审计的主要内容

 

党政领导干部的任期经济责任，是指领导干部任职期间对其所在部门、单位财政、财务收支真实性、合法性和效益性，以及有关经济活动应当负有的责任，包括主管责任和直接责任。因此，对党政领导干部任期经济责任审计，应当主要围绕领导干部所在部门、单位的财政、财务收支，重点查明以下内容：

 

1.财政、财务收支的内部控制制度及其执行情况。

 

2.预算的执行情况和决算或者财务计划的执行情况和决算。其中主要查明：财政、财务收支会计核算数据的真实性和合规性；有无挤占、挪用、挥霍浪费国家资财的行为。

 

3.预算外资金收入、支出和管理情况。其中主要查明：管理和使用预算外资金和财政有偿使用资金情况的真实性和合规性；有无违反规定设置帐外帐、小金库，将预算内资金列入预算外管理、使用的行为；有无违反国家规定乱摊派、乱罚款、乱集资、乱收费等问题。

 

4.国有资产的管理、使用及保值增值情况。其中主要查明：帐实是否相符，有无白条抵库、坐支、侵占、挪用货币资金的行为；公共财产有无因被侵占、损毁造成的浪费或者流失现象；有无党政机关经商办企业，导致国有资产被无偿占用和流失的现象；有无党政机关侵占企业经营性资金、财产，损害企业合法权益的现象；是否按照规定管理和使用党政机关固定资产，有无擅自购置、报废、转让、变卖公有资产，给国家造成损失的现象；有无违反规定挪用公共财产或者私自借贷资金，对外投资经商，牟取私利的行为；所在部门、单位的债权、债务情况。

 

5.领导干部个人借用公款、使用公共财产的情况。

 

6.遵守国家财经法律、法规和规章制度情况。

 

7.其他需要审计的事项。

 

在审计的基础上，查清领导干部任职期间财政、财务收支工作目标完成情况，以及遵守国家财经法规情况等，分清领导干部对本部门、本单位财政、财务收支中不真实，资金使用效益差以及违反国家财经法规问题应当负有的责任；查清领导干部个人在财政、财务收支活动中有无侵占国家资产，违反领导干部廉政规定和其他违法违纪问题。

 

(二)企业领导人员任期经济责任审计的主要内容

 

企业领导人员任期经济责任，是指国有企业领导人员任职期间对其所在企业资产、负债、损益的真实性、合法性和效益性，以及有关经济活动应当负有的责任，包括主管责任和直接责任。因此，对企业领导人员任期经济责任审计，应当主要围绕领导人员所在企业资产、负债、损益，重点查明以下内容：

 

1.国有资产的管理、使用及保值增值情况。其中主要包括：帐实是否相符，有无白条抵库、搞两本帐和私设小金库行为，有无侵占、挪用货币资金的行为，存货是否定期清查盘点，有无因被侵占、损毁造成的资产盘亏现象；流动资产管理是否恰当，特别是应收帐款是否真实存在，有无国有资产流失现象；有无经营性固定资产闲置、被侵占的现象，企业净资产增值部分是否按规定入帐；投资资金来源是否合法，投资效益是否达到预期目标，有无因投资决策不当造成国有资产流失的现象；外汇收支是否符合国家规定，有无逃、套外汇等行为；有无虚盈实亏、虚亏实盈或者潜亏挂帐问题。

 

2.企业负债情况。其中主要包括：工资总额的计提是否超过主管部门下达的工资计划，有无超提工资问题，新增效益工资的计算是否正确；企业领导人员个人收益、分配状况和借用、使用企业财产的情况；有无将已实现的销售、劳务收入、收取其他单位的回扣等隐匿在应付款或者预收款帐户；负债项目是否予以真实、完整地反映和揭示；企业是否及时申报纳税，是否按照国家规定及时、足额上缴各种税收及附加，有无少交、长期拖欠等现象，有无偷逃各种国家税款的行为；各项长期和本期应付款的计提、支付是否正确，有无侵占国有资产的行为。

 

3.企业损益情况。其中主要包括：有无乱计、乱摊成本费用，随意调节利润行为；盘盈、盘亏、毁损、报废及在建工程的净损益的核算是否正确，有无随意调节成本和利润的行为；出口退税是否真实、合法，退税计算是否正确，会计核算是否合规；各种投资收益的核算是否正确，是否按规定计入利润总额；是否按规定程序和比例分配利润，有无隐瞒和转移各种收入，利润解缴的帐务处理是否合规，有无截留利润的行为；有无因领导责任造成企业虚盈实亏、虚亏实盈或者潜亏挂帐的问题；有无因领导违反规定擅自决定担保，造成企业亏损的问题。

 

4.在企业产权变动过程中，有无因企业领导人员的责任造成国有资产流失的问题。

 

5.与财政、财务收支相关的经济指标实现情况。

 

6.遵守国家财经法律、法规和规章制度的情况。

 

7.与上述经济活动有关的内部控制制度及其执行情况。

 

8.其他需要审计的事项。

 

在审计的基础上，查清企业领导人员在任职期间与企业资产、负债、损益目标责任制有关的各项经济指标的完成情况，以及遵守国家财经法纪情况，分清企业领导人员对本企业资产、负债、损益不真实、投资效益差，以及违反国家财经法规问题应当负有的责任；查清企业领导人员个人有无侵占国家资产，违反与财务收支有关的廉政纪律和其他违法违纪的问题。

 

六、经济责任审计成果的利用

 

经济责任审计能否发挥应有的作用，关键在于审计成果的正确处理和运用。审计机关实施经济责任审计后，应当对领导干部所在部门、单位违反财经法规的问题，依法作出处理。对领导干部本人任期内的经济责任作出客观评价，向本级政府提交领导干部任期经济责任审计结果报告，同时抄送同级组织人事部门、纪检监察机关和有关部门。

 

组织人事部门接到审计机关提交的领导干部任期经济责任审计结果报告后，应当将其作为对领导干部的调任、免职、辞职、退休等提出审查处理意见时的参考依据。应当给予党纪政纪处分的，由任免机关或纪检监察机关处理。应当依法追究刑事责任的，移送司法机关处理。

 

 

 

第六章 金融审计 第一节 中央银行审计

 

   

中国人民银行是我国的中央银行，其主要职责是依法制定和执行货币政策，按照规定审批、监督、管理金融机构和金融市场，维护支付、清算系统的正常运行，持有、管理、经营国家外汇储备、黄金储备，代理国库和负责金融业的统计、调查、分析和预测，代表我国政府从事有关的国际金融活动等。中国人民银行在国务院领导下依法独立执行货币政策，履行职责，开展业务，不受地方政府、各级政府部门、社会团体和个人的干涉。依照《中华人民共和国审计法》和《中国人民银行法》的有关规定，中国人民银行的财务收支和会计事务，要接受审计机关的审计。

 

一、中央银行审计的作用

 

1991年1月，邓小平同志指出：“金融很重要，是现代经济的核心，金融搞好了，一着棋活，全盘皆活。”这深刻地揭示了金融在现代经济生活中的地位和作用。中国人民银行是我国的中央银行，是我国整个金融体系的中心，是金融宏观调控的主体，长期以来，贯彻执行国家的货币政策，运用经济的、法律的、行政的手段对社会货币总量和信贷结构进行调节和控制，为我国国民经济持续快速发展起了重要作用。但由于诸多因素的影响，中国人民银行在财务管理等方面也存在一些问题。从近几年审计查处的问题来看，主要表现在：有的机构截留转移业务收入，设置“小金库”；有的乱挤乱摊业务及管理费用；有的超预算指标购置固定资产，违反规定超标准建造和装修办公楼，购买进口豪华轿车；有的从个人和小团体利益出发，自办经济实体并大量注入银行资金，无法收回，使国家资产蒙受损失；有的违规经营，弄虚作假，报送虚假会计报表；甚至有的搞钱权交易，贪污受贿，走向犯罪道路。这些问题的存在，不仅在一定程度上影响了中央银行的权威性，而且妨碍了中央银行正常履行职责。因此，国家审计机关对中央银行财务收支情况进行审计监督，揭露和制止执行国家预算和财务管理中存在的不真实、不合法以及金融体制改革过程中国有资产流失等问题，揭露和制止铺张浪费、追求奢华、贪图享受、贪污腐败的行为，找出经营管理和内部控制制度存在的薄弱环节，分析产生问题的原因，提出改善和加强管理的建议，不仅可以对中央银行的财务收支活动起到制约作用，而且有利于促进中央银行规范财务管理，严格遵守国家财经法纪，维护国家预算的严肃性。有利于促进深化金融体制改革，促进中央银行有效发挥金融监管作用，保障金融安全、高效、稳健地运行。有利于促进中央银行建立内部制约机制，促进廉政建设。

 

二、中央银行审计的方法

 

审计方法，是在审计过程中为取得审计证据、完成审计任务而采取的各种手段的总称。审计人员在实际工作中根据具体目标和要求，选择使用恰当的审计方法，有助于提高审计工作质量和效率。现代审计方法体系由基础方法、常用方法和专门技术方法三个层次构成，中央银行的审计方法也应包括这三个方面。

 

(一)基础方法

 

它是中央银行审计取证主要方法之一，是其他审计方法有效实施的前提。总结我国近年审计工作经验，帐户入手审计方法是审计的基础方法。帐户入手审计，一般是指审计机关以作为资金运用载体的银行帐户为起点，查证相应的会计科目，监督财政、财务收支真实、合法和效益的审计活动。它既是审计监督的重要内容，又是我国审计工作的基础方法。银行帐户，是指一般国家机关、团体、企业和事业单位在有关银行和非银行金融机构开立的各种存款帐户。银行帐户作为各项资金的载体和出入口，起着结算和总体控制作用，国家机关和企事业单位在银行开立的银行存款帐户以及相关的会计帐目，全面、系统、连续地记录和反映了财政、财务收支情况和结果。从帐户入手审计有利于查清被审计单位资金的来龙去脉，有利于全面、系统的审计监督。中央银行从性质上看，是管理金融的国家机关，不是一般的国家的机关，是银行的银行，仍具有银行的特征，其货币结算、资金调拨等不单纯反映在银行存款帐户中，相当一部分资金活动还反映在往来帐户。对中央银行自身行政经费审计和对其所属的企事业单位财务收支的审计，从银行存款帐户入手，可以完全掌握资金总体情况。对中央银行业务收入和支出的审计，必须同时注意从往来帐户入手。中央银行的往来帐户主要有联行往来和金融机构往来。联行往来是指同一银行内所属各行处之间的资金帐务往来。联行往来帐户集中反映了银行办理货币结算和资金调拨的全过程。金融机构往来，是指各银行跨系统的资金划拨、款项汇划，以及办理货币结算而相互代收、代付款项所发生的资金帐务往来。中央银行金融机构往来帐户反映金融机构与中央银行存贷资金及利息收付等资金往来。因此，对中央银行审计，必须从银行存款帐户、联行往来帐户及金融机构往来帐户入手，才能够全面掌握资金运动的总体情况。这种审计方法的运用也为其他审计方法的运用提供了起点，奠定了基础。

 

(二)常用的审计方法

 

1.按照审查顺序和范围，可分为顺查法与逆查法，详查法与抽查法。

 

顺查法与逆查法。凡是按照会计核算程序，由会计凭证、会计帐簿到会计报表进行检查，则为顺查。顺查法比较简单，容易掌握，但不分重点，工作量大，一般只运用于业务规模小，或存在问题较多的被审计单位。相反，凡是由会计报表、会计帐簿到会计凭证进行检查时，为逆查。逆查法适用于业务规模较大的单位。

 

详查法和抽查法。对有关会计资料进行全面审查，为详查。这种方法，最大限度地保证审计工作质量，但需要足够的审计人员和时间，因此，一般用于审计业务规模小，或出现重大案件和严重违反财经法规事项的单位。从总体中抽出一部分项目进行审查，借以推断总体情况的方法，为抽查。抽查法有一定的风险性，如果项目选择不当或缺乏代表性，抽查结果往往不能代表总体情况。一般认为，这种方法适用于业务规模大、内部控制制度和财务管理工作比较好的单位。

 

2.按照审查的方式，可分为审阅法、核对法、分析法、查询法、盘点法等。

审阅法，是对取得有关会计资料进行审查，以判断其合规性。核对法，是对有关会计资料之间相互内容进行核对，如原始凭证与会计凭证，会计凭证与帐簿，帐簿与报表进行核对，以验证会计资料的真实性。分析法，是对会计资料进行综合比较，分析各种数据的内在联系，以找出存在的问题，确定审计重点。查询法，是通过查问或询问的方法而取得证据的方法。

 

盘点法，是通过对财产物资进行实地清点而取得证据的方法，通常包括库存现金、有价证券及固定资产的盘点。

 

(三)专门的技术方法

 

专门的技术方法可分为内部控制测评方法、抽样审计方法、计算机审计方法。

 

内部控制测评，是对内部控制制度进行调查、测试和评价。它的基本步骤包括调查和描述内部控制、初步评价内部控制、内部控制符合性测试、最终评价内部控制。

 

抽样审计方法，是抽样技术在审计活动中的运用。抽样审计，是从总体中选取若干项目组成样本，通过分析来推断总体情况。

 

计算机审计方法，是利用计算机技术对电算化会计核算系统进行检查。这种方法又分为三种：(1)绕过计算机审计，即根据对输入与输出结果的检查，判断其处理过程的正确性；(2)通过计算机审计，即对会计电算化处理系统及程序进行检查，在此基础上进一步审查会计核算结果的方法；(3)利用计算机审计，即以计算机为工具，辅助审计人员完成某些审计工作的方法。

 

三、中央银行审计的主要内容　

 

(一)中央预算执行情况的审计

 

《中国人民银行法》规定，中国人民银行实行独立的财务预算管理制度。中国人民银行预算经国务院财政部门审核后，纳入中央预算。由此可见，中央银行的预算是中央政府预算的重要组成部分。《中华人民共和国审计法》规定：审计署对中央银行的财务收支，进行审计监督。《中华人民共和国审计法实施条例》中规定：审计署向国务院总理提出的中央预算执行情况审计结果报告，应当包括中央银行财务收支情况。按照法律赋予的职责，审计署每年都要组织力量对中央银行预算执行情况进行审计。审计对象主要包括中国人民银行总行机关(含国家外汇管理局机关)，一、二级分行及其支行。审计的主要内容：

 

1.审查会计资料的真实性。通过对中央银行会计凭证、帐簿、报表情况审查，确认会计资料是否真实，有无在系统预算之外设立财务收支帐户。

 

2.审查财务收支的合规性。首先审查中央银行按照财政部批准的财务收支计划层层下达情况，是否存在超计划下达计划等问题；其次审查各项收入的核算情况，利息收入的计算是否准确无误，有无截留、少列收入等问题；再次，审查各项利息支出的计息范围、利率和按实列支情况，各项业务支出开支标准，各项管理费的开支范围和标准，各项专项支出的使用情况，以及是否有向所属或被监管单位集资、摊销费用和虚列支出的情况；最后审查财务收支计划执行结果，重点审查预算收入是否完成计划，预算支出是否控制在财务支出计划限额内，以及盈利解缴或亏损拨补、总准备金提取和使用情况。

 

(二)内部管理与控制制度情况进行测评

 

审查总体内控制度和内部管理控制程序的健全性、相关性、制约性和有效性的情况，以及各项内控制度执行的情况。

 

(三)其他财务收支情况的审计

 

主要审查中国人民银行(含国家外汇管理局)系统所属的事业单位的财务收支情况；所属的企业(含挂靠的企业单位和企业化管理的事业单位)，如中国印钞造币总公司和中国金币总公司的各项资产形成和运用，各项负债形成和偿付，以及由此产生的财务收支情况。

 

 

 

 

第六章 金融审计 第二节 商业银行及其他非银行金融机构审计< , o:p>

 

   

金融机构审计，是审计机关对国有金融机构资产、负债、损益的真实、合法和效益进行监督的行为。金融机构审计包括：对国家政策性银行、国有全资及控股的商业银行、国有全资及控股的保险业、信托业、证券业等非银行金融机构的审计。

 

一、金融企业审计的特点

 

(一)综合性

 

金融是我国社会主义市场经济的中心，金融企业除具有一般企业共有的特点外，还具有其他企业不具备的职能特点。金融企业是全国的信贷中心、现金中心、结算中心，金融企业的业务活动和财务收支活动，涉及国民经济各个领域。金融企业各项业务和财务状况的增减变化，综合反映了整个国民经济的运行状态。因此，金融企业资产、负债、损益的真实、合法和效益情况的审计，具有明显的综合性，通过审计，综合掌握和了解各方面情况，发现金融运行中存在的热点和难点问题，为宏观调控服务。

 

(二)系统性

 

国有金融机构实行统一法人管理体制，其各项业务活动、财务收支活动以及人、财、物都是由总行或总公司按系统垂直领导和统一管理的。金融机构的这种管理体制，决定了金融审计具有系统性的特点。因此，对金融机构审计时，一般选用系统性审计，即以一个法人领导下的各级分支机构为审计对象，全面掌握其资产状况，偿付能力及盈亏的真实性，从中发现全系统存在的问题，提出审计意见和建议，发挥金融审计在宏观调控中的作用。　

 

(三)延伸性

 

国有金融机构的资金来源和运用涉及社会各个领域，要全面掌握和了解金融机构资产、负债、损益的真实、合法和效益情况，不能仅局限于金融机构会计资料本身，还必须伴随业务活动的全过程，延伸到社会各个领域，才能保证金融审计工作质量。因此，金融企业审计具有延伸性的特点。

 

二、国有商业银行审计

 

(一)国有商业银行审计的意义

 

商业银行是指以经营存款、放款、办理结算为主要业务，以安全性、流动性、盈利性为经营原则，并以盈利为主要经营目标的企业。国有商业银行主要是指国有独资商业银行和国有资产占控股地位的股份制商业银行。国有独资商业银行是由国家专业银行演变而来的，包括中国工商银行、中国农业银行、中国银行和中国建设银行。国有独资商业银行是我国金融体系的主体。到1997年末，国有独资商业银行资产占全部金融机构资产的70%。但它们的市场份额呈下降趋势，市场份额不足70%。国有资产占控股地位的股份制商业银行，是随着金融体制改革的不断深化陆续组建和成立的，如交通银行、中信实业银行、中国光大银行、华夏银行、招商银行等。

 

但是，我们也应看到，国有独资商业银行和国有资产占控股地位的股份制银行，在向真正的商业银行推进的过程中也存在诸多问题：一是资产质量较差，不良贷款比例不断攀升；二是政企不分，效率低，经济效益较差；三是经营管理松弛，无序竞争，违规问题比较严重；四是资产、负债、损益不实，造假表、做假帐、假数字现象较为普遍，设置帐外帐和帐外经营问题突出；五是违法犯罪现象严重，涉案金额惊人，造成相当一部分国有资产的损失。这都说明，加强对国有商业银行的审计十分迫切，责任重大，意义重大。

 

1.通过对国有商业银行的审计，摸清家底，特别是资产质量和损益的真实情况，促进国有商业银行安全、有效运行。国有商业银行是国家金融体系的主体，在整个金融活动中具有举足轻重的地位，它的安全，直接关系到国家金融体系的安全，关系到今后一个时期的国家经济安全。我们要全面履行审计职责，把摸清国有商业银行家底，保障国家金融安全，作为金融审计的首要任务。

 

2.通过对国有商业银行的审计，揭露问题，促进国有商业银行规范经营，维护金融秩序。对国有商业银行中存在的帐外帐，做假帐、报假表、假数字和违法经营问题，要严肃查处，并追究有关责任人的责任，决不姑息。

 

3.通过对国有商业银行的审计，促进建立健全内部控制制度，加强经营管理，增强自我约束机制，不断提高经济效益，使国有商业银行成为真正的商业银行。

 

(二)国有商业银行审计的内容

 

根据《审计法》第十八条的规定，审计机关对国有商业银行的资产、负债、损益进行审计，主要审查各项资产形成、运用和管理，各项负债形成、偿还和管理，所有者权益各项目增减变动和管理的真实、合法和效益情况及损益的真实、合法情况。

 

1.资产审计。

 

(1)各项贷款审计。主要审核执行国家利率政策，按期收回本金和利息的情况；贷款利息计算的正确性；贴现贷款的利息和手续费计入当期损益的情况；依法正确处理贷款抵押物取得的净收入的帐务处理情况；非正常贷款的管理及其应收利息核算情况。

 

(2)拆出资金审计。主要审计拆出资金的真实性，有无以证券回购、暂付款等为名变相拆出资金，或以拆出资金为名，将资金用于放贷、炒房地产、炒股票等情况；拆出资金利率使用的合规性，有无收取高息或加收手续费、咨询费的情况；拆出资金本息的回收情况。　

 

(3)呆帐、坏帐准备金审计。主要审计两项准备金的计提范围、基数和比例的正确性；呆帐贷款损失的确认，核销审批程序和权限划分情况；坏帐损失的确认与核销的合法性；已冲销呆帐、坏帐损失，以后又收回的帐务处理情况；两项准备金单独核算和在会计报表中列示的情况。

 

(4)各种应收及暂付款项情况审计。主要审计各项应收及暂付款项的真实情况；增减变动记录的完整情况；金额较大或异常项目，其原始凭证的齐全情况；长期挂帐未能收回款项的原因；转作坏帐损失办理审批手续的情况等。

 

(5)固定资产及其折旧的审计。主要审计固定资产的所有权归属和帐实相符情况；通过购入、自制自建、投资投入、融资租入、接受捐赠和盘盈等多种方式所增加的固定资产计价的合规性；固定资产净值占资本金比例的情况；固定资产折旧方法的一贯性和折旧额计算的正确性等。

 

(6)在建工程审计。主要审计投入在建工程的各项支出的真实性和工程计价的正确性；已交付使用但尚未办理竣工决算的工程转入固定资产核算的情况；已完工项目以及转入固定资产会计处理的正确性等。

 

2.负债审计。

 

主要审计各项存款、借款和拆入资金的形成与管理，利率的使用，各种应付款项计提、管理和使用，以担保、保函等形式所形成的或有负债的真实、合法和效益情况。

 

3.所有者权益审计。

 

主要审计实收资本的构成和增减变动，各项公积金的计提和使用，利润结转和分配的情况。

 

4.损益审计。

 

主要审计各项业务收入和支出执行权责发生制原则的情况，各项收入和支出的真实与合法性，资本性支出与收益性支出的划分，税前、税后利润计算和税收解缴的情况。

 

(三)国有商业银行审计的要点

 

加强农业、国有企业改革和做好金融工作是今后一个时期党和国家工作的中心。审计要从防范和化解金融风险这个大局出发，确定审计重点。

 

1.审计国有商业银行经营状况和损益的真实性。针对国有商业银行存在的家底不清、损益不实，帐外帐、违规经营及会计核算不真实、造假现象严重等问题，审计首先要“打假治乱”，着重查处上述问题，规范国有商业银行的经营行为。

 

2.审计资产质量及其真实性。国有商业银行资产质量不高，不良资产比例逐年上升，是十分突出的问题。审计应着重查清资产质量的状况，审核信贷资产清分的情况，特别是损失类贷款的真实情况。

 

3.注意发现大案要案线索。对内部管理混乱、内部控制制度失控、规章制度破坏严重的单位，特别是造成损失的，审计时更应增强大案要案意识，注意发现大案要案线索，一查到底。

 

三、证券公司审计

 

(一)证券公司审计的意义

 

证券公司又称证券商，是非银行金融机构。主要业务是：推销政府债券、企业债券和股票，代理买卖和自营买卖已上市流通的各类有价证券，参与企业收购、兼并，充当企业财务顾问等。至1997年底，全国已拥有90家证券公司。

 

根据审计法的规定，1998年审计署统一组织审计了全国88家证券公司及其分支机构1997年资产、负债、损益情况。审计结果表明，对证券公司进行审计，对于整顿和规范证券市场秩序，促进证券业的健康发展，防范和化解金融风险十分必要，意义重大。

 

1.开展证券公司审计是贯彻党的十五大和九届人大一次会议精神的需要。江泽民总书记在党的十五大报告中明确指出：“依法加强对金融机构和金融市场包括证券市场的监管，规范和维护金融秩序，有效防范和化解金融风险。”为贯彻党的十五大精神，中央金融工作会议提出了整顿金融秩序，防范和化解金融风险的重要任务，各部门都要共同担负起这个责任，审计机关责无旁贷，应为防范和化解金融风险作出应有的贡献。

 

我国证券市场的建立，已有近十年的历史，正逐步走向规范和壮大。东南亚金融危机给我们的教训是深刻的，防范和化解金融风险是我们的主要目标，规范证券公司，有利于挤干证券市场的水份和泡沫，有利于证券市场长期、健康、稳定地发展，有利于证券公司依法经营、公平竞争，也有利于保护投资者的合法权益。

 

2.开展证券公司审计是整顿和规范证券市场秩序的需求。我国证券市场目前还处于发展的初级阶段，在市场运作过程中存在着许多不规范甚至违规的问题：一是各种违规资金包括银行信贷资金、财政性资金、国企生产经营资金流入股市，证券公司非法融资；二是证券公司挪用客户保证金进行股票自营，自营比例超过规定比例；三是证券交易营业部违规给股民融资、透支炒股；四是证券公司资产、负债、损益不实，家底不清，会计信息失真；五是无序竞争，违规经营，存在较大经营风险等。通过对证券公司审计，查处这些违规行为，有利于整顿和规范市场秩序，防范金融风险，维护社会稳定。

 

3.开展证券公司审计，有利于促进证券业的健康发展，完善我国的金融市场体系。通过审计，不仅要揭露不规范的问题，而且要从机制、政策、法规、制度等方面综合分析产生问题的原因，提出有针对性的建议，促进证券法规建设，加强监管，促进证券经营机构完善内部管理制度，加强自律，规范经营行为，促进证券市场健康发展。

 

(二)证券公司审计的内容和要点

 

审计机关对证券公司资产、负债、损益进行审计，除比照国有商业银行审计内容外，重点审计以下内容：

 

1.摸清情况。着重查明证券公司的机构情况，经营范围是否合规合法；查清证券公司资金来源是否合法和资产状况；查清证券公司负债结构、支付能力特别是客户保证金的总量及管理情况；查清证券公司会计核算和盈亏的真实与合法情况。

 

2.查清有无造假帐，帐外帐，报假表的情况。

 

3.查清证券公司有无挪用客户保证金的问题。

 

4.查清经营中以代理为名自营股票，为客户透支、融资炒股、非法融资自营，违规操作、扰乱市场的违纪违规问题。

 

5.检查证券公司内部控制制度，发现薄弱环节，提出改进意见，促进被审计单位加强管理，规范经营。

 

四、信托投资公司审计

 

(一)信托投资公司审计的意义

 

信托投资公司是一种以受托人的身份，代人理财的金融机构。多以经营资金和财产委托，代理资产保管、金融租赁、经济咨询、证券发行及投资为主要业务，随着市场经济的发展，信托投资业快速发展，在拓宽金融渠道、完善信用体系、促进经济发展等方面发挥着重要作用。截止1996年底，全国共有信托投资公司224家，总资产为5099亿元，所有者权益为428亿元。随着金融体制改革的不断深入，金融监管力度的加大，信托投资公司的数量减至100多家，目前根据国务院的决定，信托投资公司仍在清理之中。

 

根据《审计法》的规定，对信托投资公司进行审计，其意义是：

 

1.审计机关开展对信托投资公司审计，是防范和化解金融风险的需要。由于信托投资公司发展过快，定位不清，脱离了受人之托代人理财的业务定位，超范围经营，与银行争业务；资金大量投向房地产，不良资产加大，有的甚至资不抵债，出现兑付困难。通过审计，对信托投资公司存在的问题，特别是对资不抵债或虚盈实亏的公司予以揭露，以便于国家采取有利措施，化解风险，避免社会动荡。

 

2.审计机关开展对信托投资公司审计，是加强管理、规范经营的需要。由于信托投资公司发展过快，没有及时进行规范，信托投资公司成了金融“百货”公司。信托公司无序竞争，违规经营，乱拉个人存款，高息吸存、高息放贷是普遍存在的问题，严重扰乱了金融秩序，恶化了金融环境。通过审计，查处上述违规行为，促进证券公司依法规范经营。　3.审计机关开展对信托投资公司审计，是清理整顿信托投资公司的需要。通过审计，查清全国信托投资公司的整体状况，对于清理整顿信托投资公司，完善管理法规，界定业务范围，奠定了良好基础。

 

(二)对信托投资公司审计的内容与要点

 

审计机关对国有信托投资公司资产、负债、损益的审计，除比照国有商业银行审计内容外，应重点审计以下内容：

 

1.信托资金。主要审计各项信托存款的范围和期限，各项信托贷款的划分及有关合同或协议的有效性，自营信托存贷款业务所占的比例，手续费和利率的水平，以及信托贷款本息回收的情况，必要时延伸对贷款单位偿还能力的调查。

 

2.委托资金。主要审计各项委托贷款的真实性，委托存贷款执行资产负债比例管理的情况。

 

3.投资资金。主要审计各项投资资金的来源、投资项目与内容的合法性和效益性，投资项目的管理，投资风险准备金的计提与核销，证券回购和证券的买空卖空，有价证券和保管单的真实性以及投资业务所占比例的情况，必要时延伸对投资项目进行调查。

 

4.所有者权益。主要审计资本充足率情况。

 

5.损益。主要审计各项财务收支的真实、合法性和投资收益的收回情况。

五、国有保险机构审计

 

(一)国有保险机构审计的意义

 

保险公司是以经营保险业务为主的金融企业。根据《审计法》的规定，审计机关对国有保险机构进行审计。由于保险公司具有其他金融机构不可替代的重要作用，除了对于某个单位具有分散风险、削减损失的职能之外，保险公司在宏观上还有四大功能：一是承担国家财政后备范围以外的损失补偿；二是聚集资金，支持国民经济发展；三是增强对人类生命财产的安全保障；四是为社会再生产各个环节提供经济保障。因此，审计机关对国有保险机构进行审计具有十分重要的意义。

 

1.通过审计监督国有保险机构正确执行《保险法》和国家经济、金融方针、政策，促进国有保险机构的健康发展。

 

2.通过审计，揭露国有保险机构在经营中的违规违纪行为，保护国有资产的安全，严肃查处弄虚作假的行为。

 

3.通过审计，促进国有保险机构改善经营管理，健全内部控制制度，提高经营管理水平，促进加强经济核算，堵塞漏洞，增收节支。

 

(二)对国有保险机构审计的内容和要点

 

根据《审计法》的规定，审计机关对国有保险机构的资产、负债、损益进行审计，目标是真实、合法和效益。审计的主要内容是：

 

1.国有保险机构资产审计。主要审计应收保费和应收分保帐款的管理，保户借款和预付赔款的清理，存出分保准备金和保证金的管理，系统内往来款项清理的情况以及保险资金的运用情况。

 

2.国有保险机构负债审计。主要审计未到期责任准备金、未决赔款准备金、长期责任准备金和人身保险准备金的计提、变动及结转，保户储金、存入分保准备金和保证金的管理，系统内往来款项的清理，预收保费，应付分保帐款和应付手续费清理的情况。

 

3.国有保险机构所有者权益审计。主要审计上级拨入营运资本金、资本公积和盈余公积的增减变化，资本公积的形成与使用，盈余公积的计提与使用，利润结转与分配的情况。

 

4.国有保险机构损益的审计。主要审计营业费用中的招待费、业务宣传费、防灾费和代办手续费的使用，准备金提转差的计算，人寿保险中死差、费差和利差计算的真实情况。

 

 

 

第六章 金融审计 第三节 利用外资项目审计

 

    

利用外资项目审计是指审计机关依法对各级政府部门、国有企业事业单位、国有金融机构等组织，利用外资建设项目的财政、财务收支及有关经济活动的真实、合法和效益进行的监督活动。它是在我国宪法规定建立审计监督制度基础上，适应改革开放和利用外资的客观需要，以1984年5月审计署成立外资运用审计司为标志，形成和发展起来的。1994年8月31日全国人民代表大会颁布的《中华人民共和国审计法》第二十五条规定：“审计机关对国际组织和外国政府援助、贷款项目的财务收支，进行审计监督。”进一步明确规定了审计机关开展利用外资项目审计的职责和法律地位。

 

一、利用外资项目审计的作用

 

十几年来，各级审计机关从审计公证联合国、世界银行等国际组织援贷款项目的年度财务报告起步，逐渐扩展到审计外国政府贷款项目和国外商业贷款项目，成为国家外资管理体系的重要组成部分，有力地推动了各级政府及其主管部门和项目执行单位贯彻落实改革开放的基本国策，积极、合理、有效地利用外资。利用外资项目审计的作用可归纳为以下四个方面：

 

(一)提高项目财务会计信息资料的真实性和可靠性

 

利用外资项目年度财务报告和有关会计资料，综合记录和反映项目财务收支活动、项目建设成本和经济效益，是项目管理机构、政府主管部门、国内外投资者监督项目执行和作出管理与投资决策的重要依据，其真实性和可靠性是各有关方面关注的焦点。因此，我国政府主管部门为利用外资项目制定了一系列财会和外汇管理的法规、制度；世界银行和亚洲开发银行等国际投资者在融资谈判阶段坚持要求，受资方必须承诺在项目建设期按时提供经由审计师公证的年度财务报告，否则不予贷款；项目开工后如不能收到合格的审计公证报告，就停止支付各项贷款。我国审计机关开展利用外资项目审计以来，每年对所有在建的国际组织贷款和援助项目的年度财务报告进行审计公证，及时建议项目执行单位调整或纠正审计发现的问题，避免了重大财务信息的漏报或误报，有效地提高了这些财务报告和有关会计记录的真实性和可靠性，既为项目管理部门机构、各级政府主管部门和国内外投资者提供了可靠、有用的财务信息和决策依据，也有效地维护了我国利用外资的国际信誉，为各类项目执行单位顺利地向国际组织和其他国外贷款组织提取所借贷款提供了保障。

 

(二)依法查处违法违纪行为和事项，维护国家外资管理法规的严肃性，维护中外投资者的合法权益各级审计机关严格按照国家财经法规、外资管理法规制度以及以我国政府名义同国外贷款机构签订的贷款协议进行审计。对审计中发现的弄虚作假、挤占挪用项目资金、私自买卖外汇等违法违规行为，以及国外贷款机构违反贷款协议的过分要求，及时予以制止；坚持不纠正的，依法予以揭露和处理，从而保障了国家法规制度和利用外资项目协议、合同的贯彻落实，维护了国家在利用外资领域的经济秩序。同时，促进了我国政府在利用外资方面实行的平等互利和效益原则的落实，保护了中外投资者的合法权益，改善了我国利用外资环境，增强了国外投资者对中国投资的信心。

 

(三)促进提高利用外资项目的管理效率

 

评审利用外资项目内部管理和内部控制制度的健全性和有效性，是利用外资项目审计的一项重要内容。通过审查评价，发现和揭示项目执行单位在财务管理、采购管理、物资管理、施工管理、质量管理和成本控制等方面存在的薄弱环节，分析原因，提出改进建议，促使项目执行单位健全内部控制制度，加强项目管理，严格控制项目执行的进度、成本和质量，提高项目建设的效率。对法规制度不适用或不完善所造成的管理问题，以及影响宏观管理效率的倾向性问题，审计机关则通过审计意见书或专项审计报告，向项目执行单位的行业主管部门、各级人民政府等，提出改进宏观管理的建议，促使我国利用外资管理体制不断完善。

 

(四)促进提高利用外资项目经济效益

 

实现利用外资项目的经济效益和整体效益，推动我国经济结构的优化和经济增长方式的转变，促使国民经济持续稳定健康发展，是我国利用外资的目的所在，也是防范类似东南亚金融风险、维护国家经济安全的根本途径。无论是审计利用外资项目财务收支的真实性或合法性，或评审项目管理效率，各级审计机关都以促进提高利用外资项目经济效益为着眼点。通过审计，发现影响实现项目经济效益的障碍，分析评价排除障碍的途径，向政府主管部门及时反映项目资本金不到位、配套资金不足、基础设施不配套等阻碍项目建设和运营的外部条件问题，提出减少损失浪费、挖掘提高经济效益内在潜力和增强外债偿还能力的审计建议。审计机关还通过综合分析和揭示外资运用领域具有普遍性和倾向性问题，向各级政府、主管部门提出提高外资使用效益等方面的建议，为各级政府积极、合理、有效利用外资，促进实现利用外资项目的整体经济效益，加强对外资运用的宏观调控，发挥了积极作用。

 

二、国外贷款项目审计

 

国外贷款项目，是指使用国际组织、国际金融机构、外国政府及其机构(以下简称“国外贷款机构”)，向我国政府及其部门提供的专项贷款所建设的项目，或向我国金融机构和企业事业单位提供的、由我国政府及其部门担保的专项贷款所建设的项目。国外贷款项目审计指审计机关依法对国外贷援款项目和项目执行单位财务收支的真实、合法和效益进行的审计监督活动。这项工作已成为各级审计机关开展利用外资项目审计的一项基本任务。审计机关将国外贷款项目建设期审计作为年度必审项目予以安排，因为大多数项目贷款协议规定，接受国外贷款的中方机构必须在项目建设期的每个财务年度结束后的规定期限内，向国外贷款机构提供经过审计的年度财务报告。审计署根据国外贷款项目的债权债务关系和项目受益者的财政财务隶属关系，按照审计署制定的《审计机关关于审计管辖范围划分的暂行规定》，确定审计分工，办理审计授权。中央财政或国务院各部门及直属企业事业组织直接受益、承担债务或者提供债务担保的项目，由审计署外资运用审计司直接审计，或者授权有关审计署派驻地方特派办和派出部门审计局审计。地方财政或地方政府及其各部门和所属企业事业组织，接受财政部、中国人民银行及其他中央主管部门转贷或转拨外资的国外贷援款项目，一般由审计署授权有关地方审计机关进行审计监督。

 

审计方法根据具体情况选择确定。基本程序是在审评项目内部控制系统的基础上，从审查项目财务报告编制方式开始，逐项审查财务报告反映的项目资金来源和资金运用，审查项目周转金帐户，审评项目管理及资金使用效益。对负有直接偿还外债责任的项目单位，还要审查其年度财务报告。

 

审计内容主要包括以下几方面：

 

(一)评审项目内部控制系统

 

评审项目内部控制系统目的是通过检查核对部分经济业务和会计事项与内部控制制度的符合性程度，验证和评价内部控制系统的健全性和有效性，发现其缺陷和不足，据以估计审计风险，明确审计重点和审计方法，调整或修改审计方案，向项目单位提出改进和完善内部控制的建议。

 

内控系统评审要点在于审查、评价项目及其执行机构是否具备健全有效的授权控制、职责分离控制、岗位责任制度、资产保护控制、内部审计和稽核制度、帐务处理和财务报告编制的及时、完整、准确性控制及会计档案保管控制等机制，来保障经济业务处理真实、合法和有效。

 

(二)审查项目财务报告编制方式

 

国外贷款项目财务报告单独反映项目自开工以来当年和累计的财务收支、项目建设进度以及资金运用成果，是项目管理部门、政府主管部门以及国外贷援款机构监控项目建设成本、进度、质量及效益的重要对象，一般由项目资金平衡表或项目资金来源与运用表、项目(工程)进度表、项目贷款提取情况表等组成。使用国际金融组织贷款项目专用帐户的项目单位，要编制反映专用帐户收、支、存情况的专用帐户报表。使用费用支出表提取国外贷款的项目单位，还应编制费用支出汇总表。国外贷援款项目财务报告的编制方式，直接影响财务报告的公允性、可比性和有用性。审查项目财务报告编制方式，可以发现和防止技术性差错，从而保证项目财务报告公允、可比、有用。审查内容主要包括以下三方面：　1.项目财务报告或项目汇总财务报告编制的依据、格式、内容、程序、时间等与有关会计制度、项目协定和国际会计准则的符合程度，以及前后一致性，有无缺表、缺页、缺项、缺说明、错格、错行或漏填的情况。如发现有重大遗漏或重大差异的，应查明原因，并要求项目执行单位按照国际会计准则的要求进行纠正，不能纠正的要在财务报表说明中作适当注解。

 

2.项目财务报告中各类合计数计算的正确性，各种相关数据和相关会计报表之间衔接勾稽关系的符合程度，以及本期报告与上期报告的勾稽关系。对项目汇总财务报告，要重点检查数据来源是否经过审计，上下级之间的往来数据处理是否正确。

 

3.会计报表和报表说明与有关会计总分类帐和明细帐、会计凭证及其他有关证明文件、实物资产记录的一致性。

 

(三)审查项目资金来源

 

国外贷款项目资金是项目建设不可缺少的资源，总体上分两类，即外资和国内配套资金。按资金性质及来源细分，外资可分为国际组织、国际金融机构和外国政府项目投资贷款及联合融资；国内配套资金可分项目财政预算拨款、国内银行贷款、企业债券、其他自筹和其他收入等。审查国外贷援款项目资金来源是否真实、合法，是国外贷援款项目审计的重要内容，具体包括以下三方面：

 

1.提取外资的进度、类别和比例遵守项目协定的情况，提款证明文件的完整性和真实性，审批手续的完备性，会计处理的及时性和准确性，已提取外资金额同国外贷援款机构对帐单的一致性，以及按照项目协定或外资转贷协定及时、足额向下级项目单位拨付已提取外资的情况。对援助实物，要着重检查实物验收手续完备性及库存实物与会计帐、表、证的一致性。重点查处挤占、挪用、转移、贪污外资等违规、违纪行为。

 

2.对项目单位先垫付项目建设费用，然后用费用支出表或追溯报帐方式，或者在外资帐户关闭以后以偿付方式提取的外资，其垫付开支的范围、用途、限额、程序、支付日期、审批程序和会计处理遵守项目协定的情况。尤其要逐项检查费用支出表所列各项支出是否专用于项目建设，是否有合格的报帐证明文件。对自营土建工程支出，要审查有无合格的监理师或工程师对工程进度和质量的验收证明；对出包土建工程支出，要检查是否具备合格的承发包合同、承包商提款申请和工程价款结算单等；对设备物资采购支出，要检查有无合格的采购合同、供货商发票、运货单据等。要重点查处涂改、伪造提款证明文件等弄虚作假行为。

 

3.按照项目协定，及时、足额筹集、拨付、核算和管理国内配套资金的情况。重点检查各项配套资金是否及时、足额到位；自筹资金来源是否合法，有无违法集资、摊派，有无将国外贷援款兑换为人民币充作自筹资金的情况；其他项目收入，如单项工程试运行收益和外汇帐户存款利息收入等，是否按规定及时完整入帐，有无隐瞒收入或形成帐外资金的问题。

 

(四)审查项目资金运用

 

国外贷款项目资金主要用于项目工程建设、设备和物资采购、人员培训费和专家服务费等。其中，外资主要用于固定资产投资、引进设备和物资采购、外国专家聘用、出国人员培训等必须以外汇支付的开支；国内配套资金主要用于为引进设备配套的土建工程建设、项目区移民、项目管理、预付工程款等不需使用外汇支付的境内开支。它们是项目财务管理和会计核算的主要内容。审查项目资金运用的真实、合法和效益，是国外贷援款项目审计的核心任务。审查内容主要包括以下几方面：

 

1.项目支出。国外贷款项目支出分类比较特殊，通常分两类，一类按国内基本建设支出项目分类，包括在建工程、其他支出和交付使用资产三项。其中，“在建工程”反映建筑安装工程投资支出、设备投资支出、待摊投资支出和其他投资支出；“其他支出”指除基本建设以外的各项支出；“交付使用资产”反映会计期末已完成购置、建造过程，并经验收合格交付或结转使用单位的各项资产的实际成本总额。项目财务报告中的项目进度表就是按这种分类综合反映项目贷援款和国内配套资金使用情况。另一类按国外贷款项目协定确定的项目贷款“核定分配金额”项目分类，包括土建工程、设备采购、货物采购、培训考察、咨询服务等。项目财务报告中的“项目贷款提取情况表”就是按这种分类反映项目贷款资金使用情况。

 

两种分类都记录和反映项目支出，有其内在联系，也有核算范围不同造成的差异。审计时，要检查各项支出是否用于项目协定规定的目的和范围，证明文件是否合规、齐全，会计处理是否符合有关会计制度，同时注意核实两种分类造成的支出项目之间衔接勾稽关系。重点检查承发包合同和结算程序的合规性和真实性，有无工程非法转包，或提高结算定额；工程劳务支出，材料费，间接费用和待摊投资的真实性和合规性，有无扩大支出范围、提高开支标准、虚报支出及计算错误；已完工程交付使用程序的合规性，以及设备物资招标、采购、验收、会计处理的合规性、正确性。对擅自改变外资用途、在招标采购中行贿受贿和弄虚作假等违规、违纪行为要依法惩处。

 

2.实物资产。国外贷款项目资金有相当部分占用在实物资产上，具体包括：国外援助物资，竣工验收合格交付生产单位使用的各项固定资产，购置的设备、物资、器材，以及为调度资金而购买的有价证券等。审计时，要检查其支出是否真实，计价是否正确，会计处理是否合规，帐实是否一致，对领用、调拨、盘点亏损处理的管理是否完备。对擅自转让、串换和变卖进口设备物资、利用有价证券搞非法交易等违规、违纪行为要重点依法查处。

 

3.预付、应收(应付)款。这类资金收支主要反映在项目建设过程中发生的预付备料款、工程款和大型设备款，应收(应付)国内外贷款利息、承诺费、资金占用费，以及其他应收(应付)款项。对这类资金，首先要检查是否真实，支出证明文件是否合规、齐全。要检查应计国外贷款利息和承诺费的计算是否正确，还本付息是否及时。对有拖欠还本付息款的单位，要查明原因，促进偿还。要重点查处利用这类往来帐户转移、挪用项目资金或调节项目建设成本的违规违纪行为。

 

(五)审查项目银行帐户

 

国外贷款项目银行帐户是存放、支付项目资金及办理结算的主要工具，按币种可分人民币帐户和外币帐户两类，两类帐户可再细分为一般帐户和专用帐户。对项目银行帐户实施审计监督，是国外贷款项目审计的一项重要内容。尤其对国际金融组织贷款项目外币专用帐户，每年必审，审计意见要在审计报告中专项表述。

 

项目银行帐户的审计方法和审计内容与一般银行帐户审计基本相同。国际金融组织贷款项目外币专用帐户审计有一些特殊要求，主要包括以下几方面：

 

1.评审专用帐户内部控制系统的健全性和有效性。

 

2.验证国际金融组织拨付的开户资金、回补资金、利息收入，以及其他收入入帐的及时性和准确性。

 

3.审查各项支出的合规性，要逐笔检查各项支出是否用于项目协定规定的用途，审批手续和支出证明文件是否合规、齐全，应向下级项目单位拨付的报帐资金是否及时、足额下拨。

 

4.验证年末结存和在途资金是否真实，与项目财务报告中的银行存款余额的勾稽关系是否衔接。

 

(六)审查项目外币业务

 

外币收支在国外贷款项目财务收支中占有相当大比例。审查项目外币收支的真实性和合法性是国外贷款项目审计不可缺少的内容。重点检查发生外汇业务时或年末是否按国家规定的汇率折合人民币记帐；外汇兑换和汇兑损益的会计处理是否符合规定；有无擅自经营外汇业务、有无将项目外汇资金转移境外开户存放。对挪用、转移、套汇、逃汇和私自买卖外汇的违规、违纪行为要依法查处。

(七)评审项目管理和资金使用效益

 

高效的项目管理是实现和提高项目资金使用效益的可靠保证，实现项目资金使用效益才能达到利用国外贷款的根本目标。评审项目管理和资金使用效益是国外贷援款项目审计的一项重要目标。评审内容主要包括：项目管理系统，特别是内部控制系统、外债债务管理系统和防范外汇风险机制的健全性和有效性；在建项目建设目标或计划执行目标、指标的实现程度；项目概(预)算确定的成本指标、定额的执行情况；项目竣工后使用或运营的经济效益、社会效益、环境效益和外债偿还能力，以及对优化经济结构、完善经济增长方式、促进地区经济平衡和国民经济快速持续健康发展的影响等。

 

(八)审查项目执行单位财务报告

 

对直接承担国外贷款项目外债偿还责任的项目单位，审计机关还要审查其单位财务报告。因为这类单位的财务状况和经营成果直接影响项目效益和偿债能力。审计内容按项目单位所属行业财务收支审计要求进行。如，对工商企业类项目执行单位，按工商企业审计规范进行；对金融企业类项目执行单位，按金融企业审计规范进行。重点审查与国外贷援款项目配套资金收支以及项目经济效益和偿债能力有关的资金运用、资产、负债和损益，分析评价财务状况和偿债能力指标。

 

三、国外贷款项目审计报告

 

按照我国政府同联合国和世界银行等国际金融组织签订的项目贷款协议，向贷款提供方出具符合国际审计准则的审计报告，是我国审计机关实施国外贷款项目审计的一个显著特点。换言之，国外贷款项目审计报告不仅要符合《审计法》、《审计法实施条例》和审计署制定的《审计机关审计报告编审准则》，而且要符合国外贷款项目协议规定的国际审计准则；不仅要有中文本，而且要有英文本；不仅要送交国内被审计单位，而且要送交国外贷款提供方。

 

根据这一特点，我国审计机关从审计第一个国外贷款项目开始，采取编制对内和对外两套审计报告的方式。对内审计报告依据我国审计法规编制，全面反映审计机关对国外贷款项目建设期财务收支的真实、合法、效益的审计评价，对违法违规事项的处理意见以及对管理薄弱点的改进建议，是起草审计意见书和审计决定的基础；对外审计报告依据国外贷款项目协议和国际审计准则编制，侧重对国外贷款项目年度财务报告的真实、公允发表审计意见。随着世界银行对我国贷款项目执行过程中内部控制和遵守项目贷款协议的情况愈来愈关注，对非财务信息的要求越来越详细，以及我国审计机关国外贷款项目审计监督机制和审计法规体系越来越健全，两类审计报告编制规范的差距越来越缩小。适应这个转变，审计署于1999年2月2日发布《审计署关于规范世界银行贷款项目审计报告的通知》(审外资发［1999］17号)，规定：“世界银行贷款项目审计报告不再分对内对外，以内外合一的审计报告同时满足审计监督和审计公证的需要。”“不再另行出具审计意见书。对于审计报告中反映的违反国家财经法规等问题需作出审计决定的，由派出审计组的审计机关另行下达审计决定。”这项规定不仅适用世界银行贷款项目，同样适用那些需要对外出具审计报告的其他国外贷款项目。内外合一的国外贷款项目审计报告，既要符合我国审计法规和各级政府主管部门及项目执行单位管理部门的要求，又要符合国外贷款项目协议、国际审计标准和国外贷款提供方的要求，在内容和形式上不仅与以前审计报告有较大变动，而且与一般审计报告也有区别。下面以世界银行贷款项目为例，简述编制国外贷款项目审计报告的基本要求。

 

(一)内容及排列顺序

 

世界银行贷款项目审计报告的内容一般包括五部分，按顺序排列如下：

 

1审计师意见；

 

2财务报表和财务报表说明；

 

3有问题和证据不足支出汇总表；

 

4贷款协议执行情况和内部控制评价意见；

 

5违反法规事项和其他事项。

 

(二)审计师意见

 

世界银行贷款项目审计报告中的“审计师意见”，是实施项目审计的审计组和审计机关根据审计结果，依据审计署制定的审计评价准则和国际审计标准，对业经审计的项目年度财务报表和项目执行单位年度财务报表是否合法、公允和前后一致发表的审计意见。

 

1审计师意见的要素。

 

审计师意见的要素包括：标题，报告对象，审计范围，业经审计的财务报告名称，编制财务报表的责任归属，审计机关对财务报表承担的责任，审计工作所依据的审计标准或惯例，基本程序的说明，审计师意见，报告抄送对象，审计组长签字或审计机关盖章，审计报告签发日期，以及审计机关通讯地址。总的要求是：标题固定，统一用“审计师意见”；报告对象的名称准确，不能缩略或用简称；正文规范，表述要恰当，内容要齐全；审计组向审计机关提交审计报告时，落款由审计组长签字；审计机关出具审计报告时，落款盖审计机关公章；审计报告签发日期用结束现场审计日期；审计机关地址应为可通讯地址，并列示电话、电传和邮编。

 

2.审计师意见的分类。

 

审计师意见分无保留意见、有保留意见、相反(否定)意见和拒绝发表意见四种类型。　

 

(1)凡符合以下条件的财务报告，审计机关应发表无保留意见：

 

各项贷援款支出完全用于项目贷援款协议规定的建设目标；

所有财务收支符合项目贷援款协议规定的财务契约；

反映和揭示的内容符合中国会计制度，报表种类恰当，编制基础与以前年度保持一致，并充分揭示了与国际会计准则的重大差异及其影响；

反映和揭示的内容完整、真实、公允，表内数据计算正确，表示勾稽关系正确，表、帐、证、实相符。

 

(2)对有严重违反国家财经法规和世界银行贷款项目协议等不合法行为，对故意弄虚作假，造成表、帐、证、实不一致，揭示内容失真的财务报告，审计机关视情节轻重，选择确定出具“除……之外”类有保留意见，或出具相反(否定)意见。

 

这类违法违规和不公允的事项主要指：

 

反映的财务收支违反贷款协议规定的财务契约，尤其是贷款支出没有用于贷款协议规定的用途，虚报、抵顶、冒领贷款，违规采购，擅自变卖贷款进口物资等；

不符合国际会计准则和中国会计制度；

尽管会计核算符合国际会计准则和中国会计制度，但财务报表未作真实、公允的表达。

会计处理方法没有遵循一贯性原则。

 

(3)对存在下列不确定问题的财务报告，审计机关应视情节轻重程度，选择确定出具“除……可能对财务报表有影响之外”类有保留意见，或不发表意见：

审计评价标准不明确；

审计范围受限制，使审计师无法获得必要的审计信息和审计证据，如审计师不能实施必要的审计程序，缺乏会计记录等；

被审计事项内在不确定性，使审计师无法对被审事项作出客观结论，如未决诉讼，长期合同的执行结果不明确，企业继续经营能力不确定等。

审计师与被审计单位双方对编制财务报告所遵循的会计准则、会计制度以及报告揭示方式等有严重分歧。

 

上述四类审计师意见的适用范围，可图示如下：

 

凡是有保留的审计师意见，都应在发表有保留意见之前、范围段之后，专列一段，用以陈述发表有保留意见的原因或理由。

 

有时世界银行贷款项目协议要求审计师对特殊事项发表审计意见，例如对贷款资金专用帐户的管理和使用情况，对费用支出报表的真实和合规性，对财务报告补充资料，对实际财务指标与规定财务指标的符合程度等。这种情况下，审计师意见中也应当专项表述对这类特殊事项的审计意见。

 

3审计师意见模式。

 

目前国际通用的审计师意见模式有两种，即意见式和区分责任式。多数审计师倾向采用区分责任式。下面以区分责任模式分别列示对非盈利性项目财务报告的审计师意见

 

(无保留意见)范本和对盈利性项目财务报告的审计师意见(无保留意见)范本：

 

(1)对非盈利性项目财务报告的审计师意见(无保留意见)范本：

 

审计师意见

 

XX省农业开发项目办公室：

 

我们审计了你办管理的农业开发项目(9999undefinedamp;#0;undefinedamp;#0;CHA)1998年12月31日的资金平衡表及截至该日止同年度的项目工程进度表、贷款提取情况表和专用帐户表。编制上述财务报表是你办管理部门的责任。我们的责任是根据我们的审计对所附财务报表发表意见。

 

我们的审计是按照国际审计标准和中国审计规范进行的。它要求我们计划并实施审计，以保证上述财务报表没有重大误报。审计以抽查的方式进行，包括检查支持财务报表中金额和揭示内容的证据，评价所使用的会计原则和管理部门作出的重要估算，以及对整体财务报表内容进行评价。我们相信，我们的审计为发表审计意见提供了合理的基础。

 

你办的政策是按照中国会计准则和世界银行农业开发项目贷款协议(项目编号：9999undefinedamp;#0;undefinedamp;#0;CHA；生效日期：1997年5月1日)的要求编制所附财务报表。

 

我们认为，第一段所列财务报表，在所有重要方面，公允反映了你办农业开发项目1998年12月31日的财务状况，截至该日止同年度的项目资金收支情况以及1998年12月31日的专用帐户余额，符合前述会计准则。我们同时还检查了本年度第12undefinedamp;#0;18号费用支出报表，我们认为这些费用支出报表符合项目贷款协议，可以作为申请提款的依据。

 

本报告将送交你办管理部门和世界银行及中华人民共和国审计署(或XX省审计厅)。审计组长签字或审计机关盖章

 

　日期

 

通讯地址

 

(2)对盈利性项目财务报告的审计师意见(无保留意见)范本：

 

审计师意见

 

XXXX公司：

 

我们审计了你公司1998年12月31日的资产负债表及截至该日止同年度的损益表、现金流量表和其他附表。我们也审计了你公司执行的世界银行贷款XX设施环境保护项目财务报表。编制上述财务报表是你公司管理部门的责任。我们的责任是根据我们的审计对所附财务报表和相关附表发表意见。

 

我们的审计是按照国际审计标准和中国审计规范进行的。它要求我们计划并实施审计，以保证财务报表及其他资料没有重大误报。审计以抽查的方式进行，包括检查支持财务报表中所列金额和揭示内容的证据，评价所使用的会计原则和管理部门所作的重要估算，以及对整体财务报告内容进行评价。我们相信，我们的审计为发表上述意见提供了合理的基础。

 

你公司执行的政策是，按照中国的会计准则和世界银行贷款XX设施环境保护项目贷款协议(项目编号：5555undefinedamp;#0;undefinedamp;#0;CHA，生效日：1998年1月6日)的要求编制所附财务报表。

 

我们认为，第一段所述财务报表和相关附表以及世界银行贷款项目财务报表，在所有重要方面，公允反映了你公司1998年12月31日的财务状况，以及截至该日止同年度的经营成果、现金流量情况和项目资金收支情况，符合上述会计准则。此外，我们审查了本年度第12undefinedamp;#0;18号费用支出报表。我们认为这些费用支出报表符合项目贷款协议，可以作为申请提款的依据。

 

本报告将送交XXXX集团和世界银行以及中华人民共和国审计署(或XXX省审计厅)。

 

　　审计组长签字或审计机关盖章

 

日期

 

通讯地址

 

(三)财务报表和财务报表说明

 

按现行世界银行贷款项目财务会计制度，非盈利性和国家统借统还项目的执行机构要编报项目财务报表；盈利性、统借自还项目的执行机构不仅要编报项目财务报表，还要编报项目执行单位财务报表。

 

项目财务报表主要包括项目资金平衡表(或项目资金来源与运用表)、项目工程进度表和贷款提取情况表。使用专用帐户的，还应编制专用帐户报表。使用费用支出表(SOE)报帐提款的，还应编制费用支出表汇总。项目执行单位财务报表主要包括企业资产负债表、损益表、资金流量表或财务状况变动表等。无论采用哪种报告形式，都要反映实际财务收支和重要的形象和价值业绩指标，及其同报告年度和累计概算或计划的对比情况。

 

编制财务报告是项目执行单位的责任。项目执行单位应按照项目贷款协议、项目协定和中国会计制度和国际会计准则编制财务报告。如果所遵循的会计制度与国际会计准则有重大差异，应在财务报表说明中陈述差异及其影响金额。

 

尽管审计机关不是编制财务报告的责任者和质量保证者，但是，审计机关有责任通过审计师意见说明，业经审计的财务报告是否真实、公允。当审计机关对业经审计的财务报告出具无保留意见时，亦即证实财务报告真实、公允、合规；当审计机关对业经审计的财务报告出具有保留意见时，亦即证实财务报告除了有保留意见、相反意见或不发表意见的部分之外，其余部分真实、公允、合规。如果审计意见与业经审计的财务报告的真实性、公允性和合规性不符，审计机关要对审计意见所产生的误导后果负责。

 

(四)有问题和证据不足支出汇总表及其说明

 

在世界银行贷款项目审计报告中编列“有问题和证据不足支出汇总表”及其说明，是审计机关将国外贷款项目对内、对外两套审计报告合二为一之后新增加的内容，也是根据世界银行1998年7月发布的《世界银行贷款项目审计手册》的要求补列的，目的在于简要列示审计中发现的违反项目贷款协议规定的支出，不合理支出，或被怀疑为不合规的支出，以及审计人员不能取得能证实合规性和合理性证明文件的支出。只要审计人员在审计中发现有问题和证据不足支出，就应编列“有问题和证据不足支出汇总表”及其说明。如果审计中发现项目贷款协议有不符合中国国情或项目具体环境的条款，审计人员也应提出积极合理的改进建议。

 

“有问题和证据不足支出汇总表”及说明的基本格式如下：

 

(五)贷款协议执行情况和内部控制评价意见

 

在世界银行贷款项目审计报告取消原审计公证报告中的“管理意见书”，增加“贷款协议执行情况和内部控制评价意见”，也是审计机关对国外贷款项目对内、对外两套审计报告合二为一之后在报告内容和形式方面的变化，它是根据世界银行1998年7月发布的《世界银行贷款项目审计手册》的要求改变的。其目的在于向被审计单位管理部门和世界银行报告审计中发现的与项目贷款协议条款的不相符事项和内部控制中存在的缺陷，揭示项目内部控制对项目执行的合规性和项目财务报表真实、合法、公允的保障程度。其格式和内容如下：

 

贷款协议执行情况及内部控制评价意见

 

XXXXXX项目办公室：

 

我们审计了所附(列明被审计单位或项目的名称)19**年12月31日及截至该日止同年度(或期间)的(列明业经审计的报表或明细表)，并于(列明日期)对上述报表提交了我们的审计报告。我们的审计是按照国际审计标准和中国审计规范进行的。

 

一、关于对遵守国际复兴开发银行\国际开发协会协议有关条款及其他指南的评价

 

为合理保证(被审计单位或项目)项目财务报表没有重大误报，我们在审计中，对(被审计单位或项目)〖JP3〗遵守(列明生效日期)生效的(国际复兴开发银行/国〖JP〗际开发协会)项目贷款协议有关条款以及国际复兴开发银行/国际开发协会规定的其他程序的情况进行了符合性测试。为便于报告，我们将有关条款和程序归纳为以下几类：

 

·会计核算条款

 

·财务条款

 

·采购条款

 

·对项目条款的技术评价

 

·采购指南

 

·国际复兴开发银行或国际开发协会规定的其它程序

 

·(概括其他适用的贷款协议条款)

 

但是，对项目遵守上述条款和程序情况发表意见，不是我们的审计目标，所以，我们不对此发表意见。我们在测试中发现了(说明此类事项的数量)重大不符合事项，按照国际审计准则和(国际复兴开发银行或国际开发协会)有关指南的要求，我们应该报告上述事项。重大不符合事项指没有遵守或违反(国际复兴开发银行或国际开发协会)贷款协议或其他程序中有关的规定或禁令。重大不符合事项使审计师有理由认为，上述没有遵守规定或违禁事件所造成的误报，加总起来，对项目整体有重要影响；或者会引发有关方面的重视。

 

重大不符合事项在本意见的附件中作详细说明。

 

二、关于对内部控制的评价

 

为确定对财务报表发表意见所采用的审计程序，我们在计划和实施审计过程中关注了(被审计单位或项目)在编制财务报告方面的内部控制制度。但我们这样做并不能为财务报告的内部控制提供保证。我们对编制财务报告内部控制的关注无须揭示内部控制结构中存在的所有重大缺陷。内部控制的重大缺陷是指一个或数个内部控制的组成部分，在设计或运行时，不能将风险降到相对较低的水平。风险是指项目人员在履行职责的常规过程中，不能发现特定财务报表(指审计师正在审计的报表)可能存在重大误报。我们发现了XX件我们认为存在重大缺陷的财务报告内部控制事项。

 

重大缺陷情况在本意见的附件中予以说明。

 

本报告将送交(被审计单位或项目)管理部门和(国际复兴开发银行或国际开发协会及中华人民共和国审计署(或XXX省审计厅))。

 

审计师签字或审计机关盖章

 

日期

 

通讯地址

 

(六)违反法规事项和其他事项

 

按照《审计署关于规范世界银行贷款项目审计报告的通知》(审外资发［1999］17号)规定，在世界银行贷款项目审计报告增加“违反法规事项和其他事项”部分，用于反映审计组在审计过程中发现的违反法规事项和前几部分未披露的其他事项。审计人员在编写这部分时，可以采用表格的形式，也可以采用文字叙述的形式。无论采用哪种形式，都应包括：审计发现的事实，金额，实际和潜在的影响，违反的具体法规、规定，产生原因的分析，处理意见等。四、商业外债项目审计

 

商业外债项目指境外商业银行、银团和非银行金融机构，境外租赁机构，及其他境外金融投资者，向我国政府及其部门、国有金融机构和企业事业单位提供的商业性贷款、买方信贷、债券、融资性国际租赁及其他形式的外债项目。商业外债项目以其融资方式的灵活性优势，在我国借用外资项目中占据较大比重。商业外债项目审计指审计机关及合格的审计事务所、会计师事务所依法对商业外债项目和项目执行单位财务收支的真实、合法和效益进行的审计监督活动。开展商业外债项目审计是国家外债管理的重要手段，审计报告成为外汇管理部门审批新借外债项目和经营外汇业务的依据或参考。

 

商业外债项目审计内容，包括借债单位举借的中长期、短期贷款，对外发债，担保和外汇业务涉及的实有和或有资产负债，外汇业务合法性，财务状况，经营能力，以及外债承受能力等。根据审计侧重点和审计时间的不同，商业外债项目审计方式分为年度外债检查、发债前检查和专项检查，这里主要介绍年度外债检查内容。

 

(一)审查直接借款单位外债收支

 

1.借用中长期和短期外债是否经过外汇管理局批准；实际借债的金额、币种、期限、综合成本、筹资市场和筹资方式等是否符合外汇管理局批准的借债条件；外债资金是否及时汇入境内；有无按规定办理外债登记；借入资金是否及时汇入境内，并按规定用途使用。　

 

2.对外提供担保是否经过外汇管理局批准；担保金额与对外负债额之和与自有外汇资金的比率是否超过法定限度。

 

3.开展外汇业务是否经过外汇管理局批准；办理外债转贷业务或外汇调剂业务的范围、规模、期限、利率等是否符合外汇管理局批文的要求，盈亏绩效如何。重点查处用外债项目资金搞投机性外汇交易或参与房地产投资的问题。

 

4.还本付息情况，近三年借用外债的还本付息有无拖欠或延误；未来三年还本付息预算及还贷能力预测是否合理、可信。

 

5.防范汇率和利率风险方面是否采取了行之有效的措施。

 

(二)审查直接借款单位财务状况和还债能力

 

1.验证直接借款单位年度财务报告的真实性和合规性。

 

2.依据经过验证的年度财务报告，计算反映借款人财务状况和还债能力的几项指标，包括资本金到位率、外汇资本占资本金总额的比率、资产负债率、流动比率、资本盈利率，据以评价借债单位财务状况和还债能力。

 

(三)审查外债项目财务收支

 

1.项目立项程序的合规性，重点检查项目可行性研究是否由具备资格的机构执行，可行性研究报告是否经过够资格机构的评估；固定资产投资是否纳入国家或地方基本建设规模，以及配套资金和物资是否落实到位。

 

2.在建项目财务收支，检查内容与前述国外贷援款项目审计内容基本相同。

 

3.完工项目财务收支，重点检查项目完工后是否及时经过有资格机构验收，并及时结转固定资产；项目实际成本是否真实、合规，有无超概算；项目运营效益能否达标等。

 

(四)审查用款单位财务状况和还债能力

 

1.验证用款单位年度财务报告的真实性和合规性。

 

2.结合年度财务报告审计，核实年末外债余额；检查用款单位是否按规定用途使用外债，有无挪用、转移、挤占外债资金和擅自用外债资金搞风险投资或外汇交易的问题；计算违规违纪金额占外债余额的比率。

 

3.依据经过验证的年度财务报告，计算反映用款单位财务状况和还债能力的几项指标，包括资产总额、负债总额、资本金总额、利润总额、长期投资总额及投资分红总额、外汇收入总额、应偿还外债本息总额、偿债率、资产负债率、流动比率以及资本盈利率等，据以分析、评价用款单位财务状况、还债能力，分析评价用款单位财务状况对外债偿还的影响，分析评价用款单位拖欠应还外债本息的原因，找出薄弱环节或问题症结，研究对策，提出改进建议。

 

(五)汇总分析评价，提出改进建议

 

分地区、分行业、分资金来源、分专题汇总审计结果，按照有利于促进被审计单位及各级政府主管部门积极、合理、有效利用外资的审计目标以及有利于贯彻平等互利的原则，从整体上分析评价我国商业外债项目财务收支的真实、合法和效益，发现问题，找出管理上的薄弱环节，研究对策，提出改进和完善宏观调控、全面提高利用外资项目经济效益的意见和建议。

 

 

 

第七章 内部审计 第一节 内部审计的特征和作用

 

   

内部审计是由部门、单位内设的审计机构从内部对其财务收支的真实性、合法性和效益性进行的审计监督。内部审计具有不同于外部审计的特征，并在经济发展中发挥着独特的作用。　　

 

一、内部审计的特征

 

与外部审计相比，内部审计具有以下几个特征：

 

(一)服务的内向性

 

内部审计的目的在于促进本部门、本单位经营管理和经济效益的提高，因而内部审计既是本单位的审计监督者，也是根据单位管理要求提供专门咨询服务者。服务的内向性是内部审计的基本特征。内部审计一般在本单位主要负责人领导下进行工作，只向本单位领导负责。

 

(二)工作的相对独立性

 

内部审计同外部审计一样，都必须具有独立性，在审计过程中必须根据国家法律法规及有关财务会计制度，独立地检查、评价本部门、本单位及所属各部门、各单位的财务收支及与此相关的经营管理活动，维护国家利益。另一方面，由于内部审计机构是部门、单位内设的机构，内部审计人员是本单位的职工，这就使内部审计的独立性受到很大的制约。特别是遇到国家利益与部门、单位利益冲突的情况下，内部审计机构的独立决策可能会受到本单位利益的限制。

 

(三)审计程序的相对简化性

 

内部审计的程序主要包括规划、实施、终结和后续审计四个阶段。由于内部审计机构对本部门、本单位的情况比较熟悉，在具体实施审计过程中，各个阶段的工作都大为简化。一是规划阶段中的许多工作，往往可以结合日常工作进行，从而使规划工作量得以减少，时间也大为缩短。审计项目计划通常由内部审计机构根据上级部门和本部门、单位的具体情况拟定，并报本部门、单位领导批准后实施。二是内部审计的实施过程，针对性比较强，许多资料和调查都依赖内部审计人员的平时积累。三是内部审计机构提出审计报告后，通常由所在部门和单位出具审计意见书或作出审计决定。四是被审计单位对审计意见书和审计决定如有异议，可以向内部审计机构所在部门、单位负责人提出。

 

(四)审查范围的广泛性

 

内部审计主要是为单位经营管理服务的，这就决定了内部审计的范围必然要涉及到单位经济活动的方方面面。内部审计既可进行内部财务审计和内部经济效益审计，又可进行事后审计和事前审计；既可进行防护性审计，又可进行建设性审计。一般应做到，本部门、本单位的领导要求审查什么，内部审计人员就应审查什么。

 

(五)对内部控制进行审计

 

内部审计是内部控制的重要组成部分，内部控制又是内部审计的主要内容。通过对本部门、本单位的内部控制制度及经营管理情况的检查，总结经验，找出差距，为本部门、本单位改进经营管理、完善内部控制制度服务，是内部审计的基本职能，体现了内部审计“对内部控制进行审计”的特征。

 

(六)审计实施的及时性

 

内部审计机构是本部门、本单位的一个部门，内部审计人员是本部门、本单位的职工，因而可根据需要随时对本部门、本单位的问题进行审查。一是可以根据需要，简化审计程序，在本部门、本单位负责人的领导下，及时开展审计；二是可以通过日常了解，及时发现管理中存在的问题或问题的苗头，并且可以迅速与有关职能部门沟通或向本部门、本单位最高管理者反映，以便采取措施，纠正已经出现和可能出现的问题。

 

二、内部审计的作用

 

内部审计的作用是随着内部审计的内容、范围、职能的发展而逐渐扩大的。在社会主义市场经济条件下，内部审计具有双重任务：一方面要对部门、单位的经营活动进行监督，促使其合法合规；另一方面要对部门、单位的领导负责，促进经营管理状况的改善、经济效益的提高。具体地说，内部审计的作用主要包括以下几个方面：

 

(一)监督各项制度、计划的贯彻情况，为本部门、本单位领导经营决策提供依据

 

现代内部审计已经从一般的查错防弊，发展到对内部控制和经营管理情况的审计，涉及到生产、经营和管理的各个环节。内部审计不仅可以确定本部门、本单位的活动是否符合国家的经济方针、政策和有关法令，又可以确定部门内部的各项制度、计划是否得到落实，是否已达到预期的目标和要求。通过内部审计所搜集到的信息，如生产规模、产品品种、质量、销售市场等，或发现的某些具有倾向性、苗头性、普遍性的问题，都是领导作出经营决策的重要依据。

 

(二)揭示经营管理薄弱环节，促进部门、单位健全自我约束机制

 

在社会主义市场经济条件下，各部门、单位的活动不仅要受到国家财经政策、财政制度和法令的制约，而且要遵守本部门、本单位内部控制制度的规定。内部审计机构可以相对独立地对本部门、单位内部控制情况进行监督、检查，客观地反映实际情况，并通过这种自我约束性的检查，促进本部门、本单位建立、健全内部控制制度。

 

(三)促进本部门、本单位改进工作或生产，提高经济效益

 

内部审计通过对经济活动全过程的审查，对有关经济指标的对比分析，揭示差异，分析差异形成的因素，评价经营业绩，总结经济活动的规律，从中揭示未被充分利用的人财物的内部潜力，并提出改进措施，可以极大地促进经济效益的提高。

 

(四)监督受托经济责任的履行情况，以维护本部门、本单位的合法经济权益

 

同外部审计一样，所有权与经营权的分离是内部审计产生的前提，确定各个受托责任者经济责任履行情况也是内部审计的主要任务。内部审计通过查明各责任者是否完成了应负经济责任的各项指标(诸如利润、产值、品种、质量等)，这些指标是否真实可靠，有无不利于国家经济建设和企业发展的长远利益的短期行为等，既可以对责任者的工作进行正确评价，也能够揭示责任人与整个部门、单位的正当权益，有利于维护有关各方的合法经济权益。

 

(五)监控财产的安全，促进部门、单位财产物资的保值增值

 

财产物资是部门、单位进行各种活动的基础。内部审计通过对财产物资的经常性监督、检查，可以有效及时地发现问题，指出财产物资管理中的漏洞，并提出意见和建议，以促进或提醒有关部门加强财产物资管理，努力保证财产物资的安全完整并实现其保值、增值。

 

 

 

第七章 内部审计 第二节 内部审计机构及职权

 

   

为了充分、有效地发挥内部审计的作用，必须设置内部审计机构，恰当地配备审计人员，并使内部审计机构与审计人员有效地结合。一定的组织和合适的审计人员是开展内部审计工作的前提。

 

一、内部审计机构的设置原则

 

(一)独立性原则

 

尽管内部审计是相对独立的，但独立性是内部审计的基本特征，设立内部审计机构必须符合审计独立性的要求。无论是部门中的还是企业单位中的内部审计机构，都必须保持其组织上和业务上的独立性。既不能把内部审计机构附设在财务部门中，也不能附设在其他职能部门中，否则，就丧失了它的独立性，就难以客观公正地进行审计。独立性是内部审计机构设置的前提要求。

 

(二)专职高效原则

 

所谓专职，是指内部审计部门及人员应该是专门从事审计工作的机构和人员，它完全置身于其他具体的业务活动之外。所谓高效，是指内部审计机构的设置应该精干，因事纳人。专职高效是内部审计机构设置的基本要求。

 

(三)权威性原则

 

只有具有一定的权威，才能顺利开展内部审计工作。审计署在《关于内部审计工作的规定》中指出，内部审计是国家授予的权力，部门、单位在设立内部审计机构时，应就内部审计的职责和权限作出明确规定，并强调内部审计的权威性，以利于工作的进行。内部审计机构自身也要通过审计成果的科学性来增强其权威性。

 

二、内部审计机构的设置方式

 

内部审计机构的设置应遵守前述原则，并结合部门、单位的组织管理体系等具体情况予以设置。一般而言，内部审计机构的设置采取分级管理和集中管理两种方式。

 

(一)分级管理方式

 

所谓分级管理方式，是指按照部门、单位的组织级次设置审计机构，一级组织相应设置一级审计机构；部门、单位本级的审计机构对下属各内部审计机构进行统一指导，下属审计机构独立行使职权。分级管理的方式可使内部审计人员熟悉各自单位的环境和情况，使审计有较强的针对性和及时性；但也会使内部审计机构过于庞大，内部审计人员会受到所在单位负责人的一定约束，独立性程度相对较差。

 

(二)集中管理方式

 

所谓集中管理方式，是指只在本部门、本单位最高层次设置内部审计机构，在下属基层不专门设置内部审计机构，由专门派出的审计人员对下属单位进行审计。在这种设置方式下，派出人员对下属单位具有较高的权威，其独立性程度也较高。但要求加强审计的计划性，在了解下属单位的实际情况之后，再开展工作。

实际上，分级管理与集中管理也不是截然分开的，内部审计机构的设置可根据企业的特点灵活选择。如一些特大型的企业，或是下属单位众多的部门，就宜采用分级管理的形式；如有必要，也可在部门内对一些较小的下属机构，实行集中管理。对一些规模不大的企业事业单位，可根据需要，或者设置内部审计机构，或者不设内部审计机构而配备专职人员；对一些专题审计项目，还可聘请临时性的审计人员进行审计。

 

三、内部审计机构的组织方式

 

内部审计的组织机构设置，主要有三种情况：第一种是受本单位董事会或董事会所设的审计委员会的领导，内部审计人员不受企业经营管理部门的约束；第二种是受本单位最高管理者直接领导；第三种是受本单位总会计师的领导。目前，我国的内部审计机构，由本部门、本单位负责人直接领导，并应接受国家审计机关和上级主管部门内部审计机构的指导和监督。

 

西方国家的企业则普遍成立审计委员会进行内部审计监督。我国审计署在1992年1月31日颁发的《内部审计发展规划》中，把在大中型企业中建立审计委员会作为内部审计发展的主要目标。下面对外国的审计委员会作一简单介绍。

 

(一)审计委员会的组织形式

 

审计委员会的组织形式，在美国、加拿大都按法定要求设立，在英国没有法定要求，但设置非常普遍。早在20世纪40年代，美国证券交易委员会和纽约证券交易所就建议在股票上市公司中成立审计委员会，但是只有极个别公司设置了这个组织。1973年，美国证券交易委员会要求在各股票上市公司内必须成立由董事会领导的审计委员会。1977年，美国证券交易所硬性要求每一个股票上市公司，必须最迟在1978年6月30日前建立一个完全独立于管理部门的由董事会组成的审计委员会，以便于进行内部审计监督。国际内部审计师协会也建议每一个股份公司及其他组织(包括非盈利企业和政府部门)设立审计委员会。

 

在不同的企业和部门，审计委员会的组织形式及与各方面的关系往往有所区别，但也有一些共性：审计委员会通常是董事会的一个常设委员会，一般由董事会聘请非执行董事约3undefinedamp;#0;8人组成，成员大多是来自企业界的具有财务知识的人员，也有一定数量的其他专业人员(如法律、工程技术人员等)，有些公司还聘请一些社会代表人物参加。

 

(二)审计委员的基本职责

 

国外内部审计委员会的基本职责主要有：

 

1.负责任命内部审计负责人；

 

2.检查内部审计部门的职责要求、目标及有关内部审计的政策；

 

3.聘请外部注册会计师进行审计；

 

4.审查内部审计部门的年度工作计划；

 

5.对企业关系重大的审计项目进行审议；

 

6.定期与内部审计部门负责人会面并交换意见；

 

7.向董事会报告工作，并与董事会随时保持联系。

 

(三)审计委员会与内部审计部门的关系

 

审计委员会是内部审计部门的直接领导，负责任命内部审计部门的负责人，审定内部审计工作计划；一些与企业关系重大的审计项目，要经审计委员会审议通过。内部审计部门负责人要与委员会保持直接联系，出席审计委员会的会议，定期向审计委员会报告工作和交换审计意见。由于审计委员会与董事会直接联系，这就为董事会与内部审计部门之间提供了沟通的渠道，有利于内部审计作用的发挥。

 

四、内部审计机构的职权

 

根据我国审计署《关于内部审计工作的规定》以及国际内部审计师协会《内部审计从业准则》的有关内容，内部审计机构一般有以下几项主要职权：

 

1.根据内部审计工作的需要，要求有关单位按时报送计划、预算、报表和有关文件、资料等。

 

2.审核凭证、帐表、决算，检查资金和财产，检测财务会计软件，查阅有关文件和资料。

 

3.审核成本管理情况，检测成本管理软件。

 

4.对审计涉及的有关事项进行调查，并索取有关文件、资料等证明材料。

 

5.对正在进行的严重违反财经法规、严重损失浪费的行为，经部门或者单位负责人同意，作出临时制止决定。

 

6.对阻挠、妨碍审计工作以及拒绝提供有关资料的，经单位领导人批准，可以采取必要的临时措施，并提出追究有关人员责任的建议。

 

7.检查管理工作及经济效益的情况，提出改进管理、提高经济效益的建议。

8.检查财经法规的遵守情况，提出纠正、处理违反财经法规行为的意见。

9.对严重违反财经法规和造成严重损失浪费的直接责任人员，提出处理建议，并按有关规定，向上级内部审计机构或审计机关反映。

 

此外，部门、单位的负责人，还可以在管理权限范围内，授予内部审计机构以经济处理、处罚的权限。

 

为保证内部审计机构职权的有效行使，内部审计机构应对其职权的行使情况，定期以专题报告的形式进行总结、评价，并向高层管理部门通报。

 

 

 

第七章 内部审计 第三节 内部审计的主要内容

 

   

内部审计的内容是一个不断发展变化的范畴。现代内部审计的内容主要可分为以财务活动为对象的内部财务审计和以经营管理活动为对象的经济效益审计两大类。但在具体实施审计时，二者又是互相联系、交叉、渗透的。内部审计人员正是通过对这两部分内容的联系审计来促进审计工作目标的实现的。一般地，内部审计工作的内容包括以下几部分。　

 

一、财政财务收支审计

 

同外部审计相比，内部审计实施的财政财务收支审计仅限于对本部门、本单位及所属各部门、各单位财政财务收支进行的真实、合法和效益审计。由于各部门、各单位的资金来源状况及资产、负债管理情况不尽相同，内部审计的重点也各不相同。对有国家财政资金介入的部门、单位，不仅要审查其自身财务状况，还须重点检查财政资金的使用渠道和使用方向。

 

1.行政单位的内部财政财务收支审计，重点是各级国家权力机关、行政机关、审判机关、检察机关、各党派、社会团体及其在境外的派出机构的行政经费、罚没收入和行政性收费的真实、合法和效益性。

 

2.事业单位的内部财政财务收支审计，重点是各项事业经费收支的真实、合法和效益性，包括用于科学、教育、文化、卫生、广播影视、地震、体育、民政、外交及农业、工业、交通、邮电通讯、商业贸易、工商行政、商品检验等各项事业发展的经费。这里，既包括财政预算拨款的审查，也包括财政预算外安排的各项资金、事业周转金和事业性收费的审查。

 

3.企业单位(包括金融企业)的内部财政财务收支审计，重点是其资产、负债和损益的真实、合法和效益性。审查的主要内容：企业制定的各项制度是否符合国家有关法律法规的要求；企业一定时期内拥有的资产、承担的债务、经营成果及其分配情况的真实、合法性；企业占有的国有资产的安全、完整和保值增值情况。

 

二、经济效益审计

 

财政财务收支审计是内部审计的基础，经济效益审计则是内部审计发展到现阶段的特殊内容。而且，随着市场经济竞争的加剧，质量和效益已成为每个企业发展的直接决定力；通过内部审计找出经营管理中存在的问题，提出改进措施，以提高经济效益，也成为企业管理者设置内部审计机构和人员的主要目的。内部审计人员在财务收支审计的基础上进行效益审计，有许多方便之处：一是熟悉本单位情况，可以有针对性地做深入细致的调查工作；二是有足够的时间深入生产经营的各个环节，及时取得有关资料和信息；三是内部审计的相对独立地位，有利于提供客观、真实、可靠的信息，更好地为改善本部门或本单位的经营管理、提高经济效益服务。

 

1.行政单位内部审计所进行的经济效益审计，是结合行政单位财政财务收支的真实性、合法性审查，通过对行政经费使用情况的检查和分析，促使行政单位节约开支，提高行政经费管理水平，提高行政效能，同时也促进行政单位的廉政建设。

 

2.事业单位内部审计所进行的经济效益审计，是结合事业经费筹集、管理、分配和使用等财政财务收支活动的真实性、合法性审查，通过对事业经费使用情况的检查和分析，促进有关事业单位加强事业经费的管理，提高事业经费的使用效益。

 

3.企业单位(包括金融企业)内部审计所进行的经济效益审计，主要从改进生产经营和完善内部管理制度两个方面入手。一方面，内部审计通过对企业供、产、销各环节，人、财、物各要素的检查、分析，提出建设性意见，可以帮助本部门、本单位负责人制定改进生产经营的措施，提高经济效益；另一方面，内部审计通过评价本部门、本单位的内部控制，发现管理缺陷，提出管理建议等手段，可以帮助本部门、本单位完善内部管理机制，提高经济效益。

 

三、经济责任审计

 

经济责任审计是指审计人员依法对经济责任人所承担的经济责任的执行情况进行的审查。内部审计人员进行的经济责任审计，是结合日常的财政财务收支审计及经济效益审计进行的，一般侧重于经营责任目标的审计；并通过审计资料和信息的积累，为离任责任审计服务。内部审计人员在执行经营责任目标审计时，首先通过分析企业盈亏指标、国有资产保值增值指标、业务经营指标和企业职工收入分配指标及各项指标的影响因素，确定审查的重点；然后再抓住几个关键的指标，进行局部审查以便及时找出错误所在，纠正偏差，改进提高，最终促进任期经营目标的实现。

 

 

 

 

第七章 内部审计 第四节 国家审计机关对内部审计的指导与监督

 

    

依法对内部审计机构进行指导与监督是我国审计机关的重要职责。为了加强和改进对内部审计的指导与监督，审计署于1996年12月发布了《审计机关指导监督内部审计业务的规定》，对审计机关指导和监督内部审计业务的对象、内容、方式、方法、适用范围及法律依据等作了明确规定。这个规定的实施，对内部审计工作的加强和业务素质的提高，起了重要作用。1998年机构改革后，审计署将内部审计学会改为内部审计协会，统一指导全国的内部审计工作。

 

一、国家审计机关进行指导和监督的内容

 

国家审计机关应当依法对国务院各部门和地方人民政府各部门、国有的金融机构和企业事业组织，以及法律、法规、规章规定的其他单位的内部审计业务进行指导和监督。指导监督的内容主要包括：

 

1.提出内部审计业务法规草案，制定内部审计准则和其他内部审计业务规章、制度；

 

2.研究、制定加强内部审计业务工作的规划和措施，并组织落实；

 

3.指导和监督部门、单位、依据法规和有关规定，建立健全内部审计制度，开展内部审计业务工作；

 

4.对部门、企业事业单位的内部审计工作质量进行监督、检查；

 

5.总结、推广内部审计业务工作经验，宣传内部审计工作成果；

 

6.要求内部审计机构及时报告内部审计业务工作情况和成果；

 

7.要求下级审计机关按照规定报告内部审计业务工作情况和结果；

 

8.在对被审计单位进行审计时，检查和评价内部审计业务的有关工作成果，并据以确定对内部审计工作成果的利用程度；

 

9.在审计中发现被审计单位内部审计制度不健全、内部审计工作薄弱时，应当向其提出建立健全内部审计制度，加强内部审计业务工作的意见和建议。

 

二、国家审计机关进行指导和监督的管辖范围划分

 

目前，我国国家审计机关对内部审计的指导和监督采取条块结合的管辖方式，把分级管理和集中管理结合起来。国家专门成立内部审计协会，负责指导监督全国的内部审计业务；地方各级审计机关指导监督本地区审计管辖范围内的内部审计业务；上级内部审计机构负责指导监督所属单位的内部审计工作。

 

上述管辖权限的划分，使我国内部审计形成了部门内部审计和单位内部审计两大部分。部门内部审计是在政府部门内设置内部审计机构，对其管辖范围内的企业事业单位的财政财务收支及经济活动进行审计。我国的部门内部审计具有两重性，对国家审计机关来说，部门内部审计为内部审计；但对其下属单位来说，在一定程度上又具有外部审计的性质。单位内部审计则包括企业内部审计和行政事业单位内部审计，它直接受到相应部门内部审计机构的指导和监督。

 

三、国家审计机关进行指导和监督的方法

 

根据审计法和审计署关于内部审计工作的有关规定，各级审计机关在指导和监督内部审计工作时，应注意把握几项原则：一是进行宏观计划指导，避免过多过细的行政干预；二是针对各地、各部门内部审计发展的不同情况，进行分类指导，避免“一刀切”；三是重视内部审计工作的基础建设，帮助和引导部门、单位建立和健全内部审计机构。

 

国家审计机关在对内部审计进行指导和监督时，具体可以选择以下方法：

1.制定和完善有关内部审计的法规、标准、政策、规划等，从制度建设入手来指导和规范内部审计工作。

 

2.采用年度审计工作会议等形式，向内部审计人员传达审计机关的工作计划、工作重点及工作方式，以引导内部审计工作发展的计划和方向。

 

3.不断总结和推广内部审计的技术方法和先进经验，大力表彰、宣传内部审计先进单位和人物，通过试点，以点带面，促进内部审计工作的深入发展。

 

4.结合审计机关的常规审计，通过检查和评价内部审计的工作，揭示其存在的问题，以指导和督促内部审计工作。

 

5.通过对内部审计人员的培训，帮助内部审计人员提高自身素质，帮助内部审计搞好队伍建设。

 

 

 

 

第八章 社会审计 第一节 社会审计的涵义

 

   

社会主义市场经济是法制经济，法律、法规体系的不断完善，为社会审计的发展奠定了坚实基础，社会审计作用的有效发挥又为社会主义市场经济的发展提供了可靠保证。

 

一、什么叫社会审计

 

社会审计，也称注册会计师审计或独立审计，是指注册会计师依法接受委托、独立执业、有偿为社会提供专业服务的活动。社会审计的产生源于财产所有权和管理权的分离。管理者受托于所有者，管理财产，依法享有经营权和处置权，并承担确保财产安全和有效运用的经济责任。所有者出于对其财产安全以及能否得到合法、有效使用的关切，管理者出于对其履行受托经济责任的证明，都需要第三者，也就是注册会计师，独立、客观和公正地进行审计，发表专家意见，出具审计报告。潜在的投资者、政府有关部门以及其他利害关系人，希望通过审计报告了解有关情况。

 

 

社会审计的定义可以从社会审计主体、法律依据和服务方式三个方面来理解。第一，社会审计的主体是注册会计师，注册会计师是指获得政府有关部门资格认定，取得从事审计、会计咨询、会计服务业务执业证书的专业人员；第二，法律依据，社会审计的主要任务是维护市场经济秩序，保护社会公共利益和投资者的合法权益，依法审计，是社会审计应遵循的基本原则，我国制定了一系列旨在指导、管理和监督社会审计行业的法律、法规；第三，服务方式，独立性、有偿性和服务对象的社会性是社会审计的基本特征，注册会计师应独立于政府部门、委托单位和个人，根据与委托方签订的业务约定书，提供有关法律、法规规定的各项专业服务，并按国家规定的取费标准和行业惯例收取服务费用。委托方具有广泛的社会性，包括企业、事业单位、社会团体或个人。但在执业过程中，注册会计师不受任何机关、单位、团体或个人的干涉，依法独立承办委托业务，并对其出具报告的真实性、合法性负责。

 

二、社会审计的作用

 

社会审计制度的确立是我国实行改革开放政策，建立社会主义市场经济体制的必然要求，对促进改革开放和经济发展发挥了重要作用。社会审计作用主要表现在以下几方面。　

 

(一)有利于维护社会主义市场经济秩序，保护社会公共利益

 

建立社会主义市场经济体制是我国经济体制改革的目标，要实现这一目标，就必须转变政府职能，转换企业经营机制，培育和完善市场体系，规范市场行为。注册会计师及其事务所通过检查企业编制的财务报表的合法性、公允性和一贯性，并检查企业执行国家财经法律、法规和规章制度的情况，来维护市场经济秩序和保护社会公共利益。

 

(二)有利于促使政府转变职能

 

社会主义市场经济与计划经济的一个重要区别是国民经济管理方式发生了根本转变。政府部门由依靠行政手段直接管理企业，转变为依托市场，主要依靠经济、法律手段，通过加强宏观调控进行间接管理。企业直接面对变化无穷的市场，在国家法律、法规的规范和宏观调控政策指导下，自主经营、自负盈亏。在新的经济体制下，政府可利用注册会计师及其事务所出具的审计报告，了解企业的财务状况和经营成果，了解国家财经法律、法规和政策的执行情况，以便进行宏观调控。此外，政府部门还可以依靠行业协会，加强行业监管，促使注册会计师增强职业风险意识，讲求职业道德，提高服务质量。

 

(三)有利于促进现代企业制度的完善

 

企业是市场经济的细胞，企业的行为及活力直接影响市场经济的运行，加强社会审计有利于规范企业行为。现代企业制度的一个根本特征是企业财产所有权和经营管理权相分离。由于企业编制的财务报表是反映企业经营状况的晴雨表，所以，企业所有者、债权人、潜在投资者、政府和社会公众都重视企业会计信息的质量。特别是随着资本市场的发展，会计信息的质量更为重要。为了维护股东和债权人的合法权益，规范企业管理人员的行为，法律规定必须聘请注册会计师对企业管理者编制的年度财务报表进行审计。

 

我国国有企业占主导地位，公司法规定：国有企业改建为公司必须依照法律、行政法规规定的条件和要求，转换经营机制，有步骤地清产核资、界定产权、清理债权债务、评估资产、建立规范的内部管理制度。社会审计行业拥有一批会计、税务、资产评估、管理咨询等领域的专业人才，他们能根据加强现代企业管理的需要，提供包括股份制改造、代理记帐和设计会计制度、税务代理、资产评估以及管理咨询在内的各类专业服务。

 

(四)有利于吸引外资，促进对外经济的发展

 

资本市场的国际化是当代世界经济发展的主要特征。社会审计在资本市场国际化发展趋势中发挥越来越重要的作用。具体表现在：第一，为改善投资环境，帮助外国投资者了解我国的投资政策，承办可行性研究、税务代理、工商代理等业务；第二，对外商投资企业进行法定审计，维护投资各方的合法权益；第三，依法对中方为兴办中外合资、合作经营企业投入的资产进行产权界定和资产评估，防止国有资产流失；第四，根据国际惯例，对境外上市或直接融资的国内企业进行审计，出具审计报告，协调国内企业会计准则与国际会计准则的差异。

 

三、我国社会审计监督制度的建立和发展

 

在中国，社会审计的历史可以追溯到辛亥革命之后的北洋军阀政府时期。当时，一批爱国的会计学者为打破外国注册会计师对注册会计师业务的垄断，致力于创建中国的注册会计师事业。1918年9月，北洋军阀政府农商部，作为注册会计师事务的主管部门，颁布了我国历史上第一部注册会计师法规《会计师暂行章程》。同年，著名会计学家谢霖先生被批准为中国的第一位注册会计师，并创办了中国第一家会计师事务所undefinedamp;#0;undefinedamp;#0;正则会计师事务所。到国民党统治时期，全国各地有了一批注册会计师和会计师事务所，主要分布在上海、天津、广州等沿海城市。

 

新中国成立不久，由于受前苏联影响，实行高度集中的计划经济模式，注册会计师生存的条件不复存在，注册会计师行业也随之消失，取而代之的是与计划经济模式相适应的财政监察制度。进入80年代，党的十一届三中全会确立了对外开放、对内搞活的方针，我国进行了经济体制改革，社会主义市场经济体制逐步确立，社会审计制度也应运而生，注册会计师和会计师事务所得到恢复和发展。1980年12月，财政部颁布了《关于成立会计顾问处的暂行规定》；1981年1月在上海成立了社会审计制度建立后的第一家会计师事务所undefinedamp;#0;undefinedamp;#0;上海会计师事务所；1986年7月，国务院颁布了《中华人民共和国注册会计师条例》；1988年11月国务院颁布了《中华人民共和国审计条例》对社会审计工作作了明确规定；1988年中国注册会计师协会成立；1992年11月中国注册审计师协会成立；1994年1月《中华人民共和国注册会计师法》施行；1995年12月，中国注册会计师协会和中国注册审计师协会实行联合，成立统一的中国注册会计师协会。

 

由于党和政府的高度重视，社会审计事业快速发展。至1997年底，全国执业的注册会计师已达58万人，非执业会员达66万人，共有会计师(审计)事务所6300余家。广大从业人员，通过提供各项专业服务，为促进社会主义市场经济的发展发挥了积极作用。但是，在我国社会审计发展的历史还不长，而且是在计划经济向市场经济转轨过程中建立的，一开始难免带有旧体制的烙印。主要体现在：社会审计管理体制不顺，行业协会作用未能充分发挥，缺乏自律，执业规范体系有待完善；会计师事务所体制过于单一，不利于自主经营，公正执业；有些注册会计师和会计师事务所违法、违规，出具虚假报告。这些问题严重影响社会审计行业的形象，必须通过完善有关法律、法规，加强执法力度和行业监管，深化社会审计管理体制和会计师事务体制的改革，加以解决。

 

 

 

第八章 社会审计 第二节 社会审计管理体制

 

    

社会审计是一项专业性很强的工作，并且承担了十分重要的社会责任，加之现代审计的内容又十分广泛和复杂，客观上必然要求社会审计人员必须具有广博的知识和技能，良好的职业道德。因此，通过考试制度来确认社会审计人员的从业资格，严格社会审计人员的职业道德，完善社会审计管理体制，对保证审计工作的质量，体现审计工作的独立性、权威性、公正性，发挥审计职能作用具有十分重要的意义。

 

一、社会审计的主体

 

注册会计师是社会审计的主体。鉴于社会审计行业对保护社会公共利益和维护经济秩序的重要性，我国针对注册会计师资格认定、专业培训和法律责任等制定了一系列法律、法规和规章制度。《中华人民共和国注册会计师法》是规范社会审计行业的专门法律，对注册会计师的资格认定、培训及其承担的法律责任等都作了明确规定。

 

(一)考试认定资格制度

 

《注册会计师法》实施以前，我国曾实行注册会计师考试认定资格和考核认定资格“双轨制”。自1994年1月1日起，取消了“双轨制”，实行全国注册会计师统一考试制度。只有参加注册会计师考试成绩合格并符合规定的从业年限等条件，经注册会计师协会报财政部门批准注册，才能取得执业资格。这项制度的确定标志着我国社会审计的发展进入了一个新阶段，有利于培养高素质的专业人才，提高执业水平，促进社会审计事业的发展。

 

(二)注册会计师培训

 

社会审计是一个知识密集型行业，它要求注册会计师具备复合型的知识结构，较高的专业素质，良好的职业道德和丰富的实践经验。为了适应不断变化的执业环境，会计师事务所和行业协会应该制定注册会计师培训工作计划，重视职业后续教育制度的建设，促使注册会计师及时更新知识、更新观念，开发和掌握新的技术和方法，以便更好地为社会提供专业服务。

 

为了加强对注册会计师培训工作的领导，1994年4月成立了由财政部、审计署、国家经贸委、国家体改委、国家教委等部门负责人组成的“全国注册会计师培训工作领导小组”。在全国注册会计师培训工作领导小组统一领导下，中国注册会计师协会组织实施全国培训工作，负责制定培训制度和培训发展规划。各地注册会计师协会和各事务所按照统一领导、分级负责的原则，负责本地区、本事务所的具体培训工作，形成一个以中国注册会计师协会为龙头，地方注册会计师协会为支柱，事务所为基础的全国注册会计师培训工作组织体系。

 

(三)注册会计师法律责任

 

注册会计师在执业过程中的违约、工作过失和欺诈行为不仅给委托人、投资者和其他利害关系人造成损失，而且还会危害社会公共利益。为了强化注册会计师的职业风险意识，加强对社会审计行业管理，国家颁布一系列法律、法规，规定了注册会计师应承担的法律责任，包括行政责任、民事责任和刑事责任。

 

注册会计师在执业过程中，应讲求职业道德，严格遵守国家法律、法规及行业协会制定的职业规范。《注册会计师法》规定，对违法执业的注册会计师由省级以上人民政府财政部门给予警告；情节严重的，可以由省级以上人民政府财政部门暂停其执行业务或者吊销注册会计师证书。注册会计师若故意出具虚假的审计报告和验资报告，构成犯罪，依法追究刑事责任。

 

二、会计师事务所与注册会计师协会

 

会计师事务所是指依法设立并承办注册会计师业务的社会中介机构。事务所必须加入注册会计师协会，接受后者的指导、监督和管理。事务所的组织形式主要有两种：合伙事务所和由注册会计师或单位发起设立的有限责任事务所。合伙事务所是由符合规定条件的注册会计师，为共同执业签订书面合伙协议，共同出资设立。注册会计师或单位发起设立的有限责任事务所是由具备条件的注册会计师或单位发起、经过有关部门批准而成立的事务所。发起注册会计师或单位以其出资额对事务所的债务承担民事责任，事务所以其全部资产对其债务承担民事责任。

 

注册会计师协会是由注册会计师组成的职业团体，其宗旨是服务、监督、管理和协调。中国注册会计师协会是注册会计师的全国组织，接受财政部的指导、监督和管理，并接受审计署的监督。注册会计师协会的主要职责是：负责办理注册会计师注册、事务所设立有关事宜，监督、管理其执业情况，审批和管理协会会员，拟定注册会计师执业准则、规则以及监督、检查实施情况，组织和推动注册会计师培训工作，组织实施注册会计师全国统一考试，依法办理审批及监督、管理境外事务所和人员在境内开展业务的有关事项，组织业务交流，开展理论研究，协调行业内外部关系、维护会员合法权益，开展国际交流活动，指导地方注册会计师协会工作，办理国家法律、行政法规和国家机关委托或授权的其他有关工作。协会会员有两类：一类是团体会员，即经依法批准设立的事务所。另一类是个人会员，包括：执业注册会计师(执业会员)、非执业注册会计师(非执业会员)和名誉会员。名誉会员为境内、外有关知名人士，经有关方面推荐和协会理事会批准产生。协会的组织机构由会员代表大会、理事会与常务理事会和常设办事机构组成。

 

三、社会审计管理体制

 

社会审计管理体制包括政府行政管理、行业自律管理和会计师事务所自我管理，三个层次融为一体。建立科学、合理、符合我国国情的社会审计管理体制对社会审计行业的发展至关重要。社会审计管理体制的核心是要正确处理政府部门、行业协会和会计师事务所之间的关系，规范各自行为。1998年通过政府机构改革，进一步明确了政府有关部门在指导、监督和管理社会审计行业方面的分工，这有利于社会审计行业的健康发展。

 

(一)政府行政管理

 

鉴于注册会计师的工作直接关系到社会公共利益，世界各国政府都通过政府行政部门依法进行监管。在我国，政府行政监管体系包括财政、审计、工商行政管理、税务部门和证券监督管理机构。

 

1.财政部门。国务院财政部门和省、自治区、直辖市人民政府的财政部门依法对社会审计行业进行指导、管理和监督。主要职责是：认定注册会计师执业资格，审批会计师事务所，制定收费标准，颁布执业准则，处罚违法违规执业的注册会计师及其会计师事务所。　2.审计机关。各级审计机关依法对社会审计工作质量进行监督和检查。通过质量检查，对违法违规执业的注册会计师及其会计师事务所，建议财政部门和行业协会进行处理处罚。　3.工商行政管理部门。工商行政管理部门依法对申请营业的会计师事务所进行审查，受理工商登记，颁发营业执照，还通过日常监督和工商年检，检查会计师事务所是否合法经营。

 

4.税务部门。税务部门依法对批准成立的会计师事务所办理税务登记和进行税收征管。

 

5.证券监督管理机构。证券监督管理委员会会同财政部门对从事证券业务的注册会计师和会计师事务所的执业资格进行认定和管理，并对核准从事证券业务的注册会计师和会计师事务所进行质量检查。

 

(二)行业自律管理

 

中国注册会计师协会作为行业协会，依法对社会审计行业进行自律管理。主要职责是：拟定执业准则，制定规范指南和质量检查办法，监督和检查注册会计师和会计师事务所的业务质量，制定后续教育规划和计划，并组织实施，制定同业公平竞争的管理办法，协调会计师事务所之间的业务关系。

 

另外，注册会计师协会还根据财政部门的授权和委托，承担一部分行政管理职能。

 

(三)会计师事务所自我管理

 

加强会计师事务所自我管理，是整个行业管理的基础。会计师事务所实行主任会计师负责制，只有通过制定和执行业务质量、人事、财务等各项内部管理制度，规范从业人员行为，会计师事务所才能提高服务质量，防范职业风险，在激烈的市场竞争中取胜。

 

四、社会审计职业规范

 

我国社会审计职业规范体系是注册会计师在依法承办委托业务过程中，应遵循的专业标准、技术规程和行为准则的总称。主要由独立审计准则、职业道德基本准则、质量控制基本准则和职业后续教育基本准则四个部分组成。

 

(一)独立审计准则

 

独立审计准则体系由三个层次组成：独立审计的基本准则，独立审计具体准则与独立审计实务公告和执业规范指南。独立审计准则，是社会审计职业规范体系的重要组成部分，是注册会计师依法独立执行审计业务，出具审计报告和发表审计意见的专业标准和技术规范。独立审计准则的性质取决于制定机构、发布机关的法律地位，体现了独立审计准则的权威性和约束力。独立审计基本准则、独立审计具体准则和实务公告的拟定机构为中国注册会计师协会，批准和发布机关为政府主管行政机关，而解释权又在中国注册会计师协会，所以，这些准则和公告属于部门规章，具有法律规范和行业自律规范的双重性质。执业规范指南由中国注册会计师协会拟定并公布施行，只具有行业自律规范性质。

 

由于上述三个层次独立审计准则的性质不同，因而约束力也有所区别。独立审计基本准则、具体准则与实务公告，是注册会计师执行独立审计业务，出具审计报告的法定要求，各事务所和注册会计师执行注册会计师法规定的审计业务，应当遵照执行。执业规范指南是对注册会计师执行独立审计业务、出具审计报告的具体指导，注册会计师参照执行，可以根据承办委托业务过程中的实际情况，具体应用。

 

(二)职业道德基本准则

 

职业道德，是指注册会计师职业道德、职业纪律、专业胜任能力及职业责任的总称。职业道德基本准则围绕这些内容从社会道德角度对注册会计师执行业务提出了行业规范。制定职业道德基本准则，有利于规范注册会计师道德行为，提高职业道德水准，维护职业形象。职业道德基本准则规定了一般原则，如恪守独立、客观、公正的原则，在执行审计或其他鉴证业务过程中，应保持形式上和实质上独立的原则、回避制度等等。同时，准则还从专业胜任能力与技术规范、对客户的责任、对同行的责任以及其他责任等方面，对注册会计师以及所在的事务所提出了要求。

 

(三)质量控制基本准则

 

质量是注册会计师及其所在事务所的生命线。以质量为本，为社会提供专业服务是社会审计行业的立足点。质量控制是指事务所为确保执业质量，符合职业规范要求而制定和运用的控制政策和程序。质量控制基本准则为指导事务所建立和健全质量控制制度确立了基本原则，从全面质量管理和单个项目质量管理两个方面对质量控制政策和程序进行了阐述。

 

(四)职业后续教育基本准则

 

为了提高专业胜任能力和执业水平，注册会计师应当不断接受职业后续教育。职业后续教育基本准则明确了建立职业后续教育制度的基本原则，职业后续教育的内容和形式，组织与实施以及检查和考核。

 

职业后续教育应贯穿于注册会计师的整个职业生涯，无论是注册会计师、事务所，还是注册会计师协会都应按照职业后续教育制度基本准则的要求，采取多种方式和渠道，根据不同对象分层次地开展职业后续教育工作。

 

 

 

 

第八章 社会审计 第三节 社会审计组织的主要工作内容

 

    

 社会审计组织的工作内容，取决于社会需求和国家法律、法规的规定，包括法定审计业务和会计咨询、会计服务两大部分。

 

一、法定审计业务

 

法定审计业务，是注册会计师依法接受委托，对委托人包括企业、事业单位以及其他经济组织编制的会计报表或特定的事项进行审计鉴证，并发表审计意见。社会审计的法定审计业务包括以下几方面的内容：

 

(一)会计报表审计

 

会计报表审计，是注册会计师依法接受委托，按照独立审计准则的要求，对被审计单位的会计报表实施必要的审计程序，获取充分、适当的审计证据，目的是对被审计单位编制的会计报表的合法性、公允性和一贯性发表审计意见。合法性，是指会计报表的编制是否符合国家财务会计制度及其他财经法律、法规的规定。公允性，是指会计报表在所有重要方面是否公允地反映了被审计单位的财务状况、经营成果和资金变动情况。一贯性，是指会计处理方法的选用是否符合一贯性原则。

 

注册会计师根据独立审计准则的要求，在实施必要的审计程序后，应出具审计报告，对被审计单位编制的会计报表发表审计意见。审计报告是注册会计师审计工作的最终产品，是社会审计工作质量的具体体现。注册会计师及其所在的事务所应对审计报告的合法性、真实性负责。

 

(二)验资

 

企业资本验证，简称验资，是指注册会计师依法接受委托，按照独立审计准则的要求，对被审计单位的实收资本及其相关的资产、负债的真实性、合法性进行审验。

 

验资分为设立验资和变更验资两种基本类型。设立验资，是指注册会计师依法接受委托，对设立被审验单位的实收资产、负债的真实性、合法性进行审验。变更验资，是指被审验单位因合并、分立、发行新股、转让股权或被审验单位实收资本比原注册资本增加或减少超过一定比例，依法向原登记机关申请变更登记时，注册会计师依法接受委托对其变更的注册资本和实收资本的真实性、合法性进行审验。

 

注册会计师在承办验资业务时，应针对投资者不同的出资方式，采取相应的审验方法。对实物出资和无形资产出资，注册会计师应以同国家主管行政机关认定的评估机构出具的评估报告作为审验依据。对不同组织形式或性质的被审验单位，如有限责任公司与股份有限责任公司、国内企业与外商投资企业等，在投入资本管理方面，国家有关法律、法规的要求不尽一致。因此，注册会计师在制定审验工作计划、确定审验内容时，要充分考虑国家法律、法规的特定要求。

 

注册会计师在实施必要的验资程序，取得充分、适当的验证证据后，应审核验资工作底稿。验资报告是注册会计师确认企业投资者实收资本及其相关资产、负债真实性、合法性的书面文件，具有法律证明效力。

 

(三)企业合并、分立、清算事宜中的审计业务

 

企业合并、分立或清算时，应根据国家有关法律、法规的规定，编制合并、分立、清算会计报表。为了保护企业债权人、投资者的合法权益，保证正确执行国家的财务会计法律、法规，企业应聘请注册会计师对其编制的会计报表进行审计。注册会计师应按照独立审计准则的要求，承办委托业务，并出具审计报告，发表审计意见。

 

二、会计咨询、会计服务业务

 

会计咨询、会计服务，是社会审计发展到一定阶段的产物。随着经济发展和科学技术的进步，企业投资主体日趋多元化，各种所有制通过股份制改造、合资、合作、联营、租赁、拍卖等形式，相互交融渗透；融资渠道多样化，新的金融工具广泛应用，既增强了企业融资的灵活性，又增大了金融风险；企业组织形式集团化、国际化，要求企业不断更新经营观念，采用新的管理方法和手段。这些变化和发展促使企业利用社会中介组织全方位的服务，为其在激烈市场竞争中立于不败之地出谋划策。这无疑为社会审计拓展会计咨询、会计服务业务提供了客观基础。事务所可以凭借人才、信息优势，利用新的专业技术和服务手段，积极参与市场竞争，满足社会不断增长的需求。

 

一般来说，会计咨询、会计服务业务包括以下内容：资产评估，纳税计划和代理申报，工程预(决)算编制和审核，代理记帐，会计制度设计，会计电算化系统开发，常年会计、审计、税务和管理咨询顾问，协助拟定合同、章程、协议等，经济案件会计鉴定，可行性研究报告编制和评价，以及人力资源开发等。